Umsatzsteuer

Fiskalvertretung für ausländische Unternehmen in Deutschland

Seit Beginn des Jahres 1997 können sich im Ausland ansässige Unternehmen in eingeschränktem Umfang („kleiner Fiskalvertreter”) für Umsatzsteuerzwecke auch in Deutschland steuerlich vertreten lassen. Diese Fiskalvertreterregelung nach §§22a-22e Umsatzsteuergesetz (UStG) ist insbesondere interessant für Unternehmen aus Drittstaaten (also nicht EU-Staaten), die Waren über den Hamburger Hafen in Deutschland einführen mit anschließender steuerfreier Weiterlieferung in anderen EU-Staaten außerhalb Deutschlands. Damit ersparen sich diese Unternehmen, die über keine Niederlassung in Deutschland verfügen, den administrativen Aufwand einer eigenen steuerlichen Registrierung in Deutschland und die damit verbundenen Erklärungspflichten. Der Einsatz eines Fiskalvertreters ist in Deutschland im Gegensatz zu anderen EU-Ländern freiwillig. Ein ausländisches Unternehmen kann sich also entweder in Deutschland durch einen Fiskalvertreter umsatzsteuerlich vertreten lassen oder sich hier für umsatzsteuerrechtliche Zwecke selbst registrieren und die in Deutschland durch die Wareneinfuhr entstehenden steuerlichen Pflichten selbst erfüllen. Dieses Merkblatt liegt auch in englischer Übersetzung "Fiscal Representation for Foreign Companies in Germany" vor.

1. Wann kommt eine Fiskalvertretung in Betracht?

Die Fiskalvertretung ist nach § 22a Umsatzsteuergesetz (UStG) möglich für im Ausland ansässige Unternehmen, die in Deutschland lediglich steuerfreie Umsätze tätigen, für die keine Vorsteuerbeträge abgezogen werden können. Der im Ausland ansässige Unternehmer darf weder in Deutschland noch in den deutschen Zollfreigebieten (z.B. Freihäfen) seinen Wohnsitz, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Zweigniederlassung haben.
Als Anwendungsfälle der Fiskalvertretung kommen nach dem Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 11.5.1999, IV D 2 - S 7395 - 6/99 (nicht barrierefrei, PDF-Datei · 926 KB), insbesondere in Betracht:
  • Steuerfreie Einfuhren, an die sich unmittelbar eine innergemeinschaftliche Lieferung anschließt (§ 5 Abs. 1 Nr. 3 UStG)
  • Steuerfreie innergemeinschaftliche Erwerbe, an die sich unmittelbar eine innergemeinschaftliche Lieferung anschließt (§ 4b Nr. 4 UStG)
  • Steuerfreie grenzüberschreitende Beförderungen von Gegenständen im Sinne des § 4 Nr. 3 UStG, sofern der Unternehmer keine Lieferungen oder sonstige Leistungen bezieht, für die er Vorsteuer nach § 15 UStG abziehen kann.

2. Für welche praktischen Situationen kommt ein Fiskalvertreter in Frage?

Praktisch interessant ist die Möglichkeit der Fiskalvertretung insbesondere für im EU-Ausland ansässige Unternehmen, die Ware aus einem Drittland über den Hafen Hamburg beziehen.
Beispiel 1 „Einfuhren über Deutschland mit Abfertigung zum freien Verkehr in der Gemeinschaft”
Ein in Österreich ansässiges Unternehmen vereinbart mit einem Lieferanten aus den USA eine Warenlieferung „ab Werk” oder „frei Bestimmungszollstelle Hamburg” und führt die Gegenstände über den Hamburger Hafen in das Gemeinschaftsgebiet ein. Das österreichische Unternehmen erfüllt damit in beiden Fällen in Deutschland den Tatbestand der Einfuhr nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 Umsatzsteuergesetz (UStG). Zwar ist diese Einfuhr nach § 5 Abs. 1 Nr. 3 UStG steuerfrei, wenn das österreichische Unternehmen das Verbringen der Ware zu seiner Verfügung nach Österreich in Deutschland als innergemeinschaftliche Lieferung deklariert. Das setzt aber die eigene umsatzsteuerrechtliche Registrierung des österreichischen Unternehmens in Deutschland sowie die Erfüllung verschiedener Erklärungspflichten gegenüber den deutschen Finanzbehörden voraus (Umsatzsteuer-Jahreserklärung, Zusammenfassende Meldung, gegebenenfalls INTRASTAT-Meldung). Dieser administrative Aufwand lässt sich durch die Einschaltung eines Fiskalvertreters vermeiden.
Beispiel 2 „Fiskalvertretung für Lieferanten aus Drittländern - frei Haus, verzollt und versteuert”
Ein Lieferant aus den USA vereinbart mit einem Unternehmen in Ungarn die Lieferung von Ware „frei Haus, verzollt und versteuert”. Der Lieferant führt die Ware über den Hamburger Hafen in Deutschland ein. In diesem Fall erfüllt der amerikanische Lieferant in Deutschland den Tatbestand der Einfuhr (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 in Verbindung mit § 3 Abs. 8 UStG). Zwar ist diese Einfuhr nach § 5 Abs. 1 Nr. 3 UStG steuerfrei, wenn der Lieferant die im Anschluss an die Einfuhr getätigte innergemeinschaftliche Lieferung nach Ungarn deklariert. Voraussetzung für die Steuerfreiheit in diesem Fall sind aber die eigene umsatzsteuerrechtliche Registrierung des amerikanischen Lieferanten in Deutschland sowie die Erfüllung verschiedener Erklärungspflichten gegenüber den deutschen Finanzbehörden (Umsatzsteuer-Jahreserklärung, Zusammenfassende Meldung, gegebenenfalls INTRASTAT-Meldung). Auch hier kann dieser administrative Aufwand durch Verwendung eines Fiskalvertreters vermieden werden.
Beispiel 3 „Fiskalvertretung für Lieferanten aus Drittländern - frei Bestimmungszollstelle Deutschland”
Zwischen dem Lieferanten aus dem Drittlandsgebiet und dem Abnehmer im übrigen Gemeinschaftsgebiet ist eine Lieferung „frei Bestimmungszollstelle Deutschland” vereinbart. Der in den USA ansässige Unternehmer U vereinbart mit seinem Kunden F in Frankreich eine Lieferung frei Hafen Hamburg, unverzollt und unversteuert. Der US-Amerikaner führt die Gegenstände über Deutschland in das Gemeinschaftsgebiet ein. Er erfüllt im Inland den Tatbestand der Einfuhr (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG). Die Einfuhr ist steuerfrei, wenn er das Verbringen der Gegenstände zu seiner Verfügung in das übrige Gemeinschaftsgebiet als innergemeinschaftliche Lieferung in Deutschland deklariert. Auch hier kann der Fiskalvertreter den administrativen Aufwand (Umsatzsteuer-Jahreserklärung, Zusammenfassende Meldung, gegebenenfalls INTRASTAT-Meldung).
Beispiel 4 „Ausfuhren über Deutschland mit vorgelagertem innergemeinschaftlichem Erwerb”
Ein Unternehmer F1 aus Frankreich erhält von einem anderen Unternehmen F2 aus Frankreich den Auftrag, Waren „FOB oder FAS Hafen Hamburg” zu liefern. Die Waren werden im Anschluss daran in das Drittlandgebiet nach Japan ausgeführt. Die Lieferung des F1 an F2 ist als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei, da F2 eine deutsche Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet. Der sich daran anschließende innergemeinschaftliche Erwerb des F2 ist nach § 4b UStG steuerfrei. Hier könnte ein Fiskalvertreter für F2 in Deutschland tätig werden.
Entsprechendes gilt, wenn ein in Frankreich ansässiges Unternehmen F mit seinem in Belgien ansässigem Kunden B eine Lieferung „frei Hafen Hamburg” vereinbart. Der Belgier B führt die gelieferten Gegenstände anschließend für seinen Kunden J nach Japan in das Drittlandgebiet aus. B tätigt in Deutschland einen steuerfreien innergemeinschaftlichen Erwerb (§ 4b Nr. 4 UStG) und im Anschluss daran eine steuerfreie Ausfuhrlieferung (§ 6 UStG) mit der Verpflichtung zur Abgabe einer Umsatzsteuer-Jahreserklärung und gegebenenfalls der Intrastat-Meldung.

3. Wer kann als Fiskalvertreter in Deutschland tätig sein?

Zur Fiskalvertretung in Deutschland sind nur die in den §§ 3 und 4 Nr. 9 Buchst. c) Steuerberatergesetz (StBerG) genannten Personen befugt:
  • Steuerberater, Steuerbevollmächtigte und Steuerberatungsgesellschaften,
  • Rechtsanwälte, Wirtschaftsprüfer, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften, vereidigte Buchprüfer und Buchprüfungsgesellschaften,
  • Speditionsunternehmen, soweit sie Hilfe in Eingangsabgabensachen oder bei der verbrauchsteuerlichen Behandlung von Waren im Warenverkehr mit anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Union leisten,
  • Sonstige gewerbliche Unternehmen, soweit sie im Zusammenhang mit der Zollbehandlung Hilfe in Eingangsabgabensachen leisten (z.B. Zolldeklaranten, Lagerhalter).
Diese erhalten von den Finanzbehörden die gesonderte Steuernummer und die gesonderte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, wenn sie ihre Absicht glaubhaft machen, als Fiskalvertreter tätig zu werden. Praktisch kommen insbesondere Spediteure und Zolldeklaranten als Fiskalvertreter in Betracht, da sie bereits die zollrechtlichen Erklärungspflichten und Meldepflichten bei der Abfertigung von Drittlandsware für den ausländischen Unternehmer erfüllen.

4. Welche Aufgaben hat ein Fiskalvertreter?

Der Fiskalvertreter hat die Pflichten des im Ausland ansässigen Unternehmers, denen dieser nach dem Umsatzsteuergesetz nachzukommen hat, als eigene Pflichten zu erfüllen. Auf Antrag erhält er dazu von der deutschen Finanzverwaltung eine gesonderte Steuernummer und eine gesonderte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer.
  1. Unter der gesonderten Steuernummer gibt er eine Umsatzsteuererklärung für das Kalenderjahr ab. Darin fasst er die Besteuerungsgrundlagen für alle von ihm vertretenen ausländischen Unternehmer zusammen; Einzelaufstellungen sind nicht erforderlich. Unter der gesonderten Umsatzsteuer-Identifikationsnummer tritt der Fiskalvertreter für alle von ihm vertretenen im Ausland ansässigen Unternehmer auf. Die Jahreserklärung ist in der Regel bis zum letzten Tag des Monats Februar des zweiten auf den Besteuerungszeitraum folgenden Kalenderjahres (§ 149 Abs. 3 Nr. 4 Abgabenordnung) abzugeben. Dabei sind die Bemessungsgrundlagen gesondert für innergemeinschaftliche Lieferungen und steuerfreie innergemeinschaftliche Erwerbe anzugeben. Als Zahllast ist eine „0” einzutragen.
  2. Der Fiskalvertreter muss außerdem bis zum 25. Tag nach Ablauf eines Kalendermonats eine Zusammenfassende Meldung (ZM) beim Bundeszentralamt für Steuern abgeben, es sei denn er ist hiervon gem. § 18a Abs. 9 i.V.m. 18 Abs. 2 UStG befreit. Soweit die Summe der Bemessungsgrundlagen für innergemeinschaftliche Warenlieferungen und für Lieferungen im Sinne des § 25b Absatz 2 UStG weder für das laufende Kalendervierteljahr noch für eines der vier vorangegangenen Kalendervierteljahre jeweils mehr als 50 000 Euro beträgt, kann die Zusammenfassende Meldung bis zum 25. Tag nach Ablauf des Kalendervierteljahres übermittelt werden. Hierzu ist es erforderlich, dass der Fiskalvertreter auf der Grundlage des Doppels der Rechnung des von ihm Vertretenen die entsprechenden Angaben machen kann.
  3. Der Fiskalvertreter hat die allgemeinen Aufzeichnungspflichten nach § 22 UStG zu erfüllen (§ 22b Abs. 3 UStG).
Die Aufzeichnungspflichten und das Aufbewahren der Geschäftsunterlagen gehen voll auf den Fiskalvertreter über. Er hat die gleichen belegmäßigen Nachweise zu führen wie ein normaler Exporteur, also für innergemeinschaftliche Lieferungen nach § 17a Abs. 1 UStDV, § 17b Abs. 2 und 3 UStDV und für Ausfuhrlieferungen nach §§ 9 und 10 UStDV.
d. Der Fiskalvertreter hat gem. § 22b Abs. 1 S. 2 UStG die gleichen Rechte und Pflichten, wie der von ihm vertretenen ausländischen Unternehmen. Er kann Anträge an die Finanzverwaltung stellen. So kann er die übermittelte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers durch das Bundeszentralamt für Steuern prüfen lassen.
Bei Inanspruchnahme des Fiskalvertreters muss sich der ausländische Unternehmer in Deutschland nicht registrieren lassen und muss keinerlei Erklärungspflichten gegenüber der deutschen Finanzverwaltung nachkommen.

5. Welche Voraussetzungen müssen für den Einsatz eines Fiskalvertreters erfüllt sein?

a) Voraussetzung der Fiskalvertretung ist, dass der vertretene ausländische Unternehmer keinerlei steuerpflichtigen Umsätze in Deutschland tätigt. Das deutsche Steuerrecht kennt nur den sogenannten „kleinen” Fiskalvertreter (§§ 22a ff UStG). Fiskalvertretung ist nur zulässig,
  • wenn der ausländische Unternehmer in Deutschland ausschließlich steuerfreie Umsätze tätigt und keine Vorsteuerbeträge abziehen kann (§ 22a Abs. 1 UStG).
  • Führt ein ausländischer Unternehmer neben seinen steuerfreien Umsätzen in Deutschland auch steuerpflichtige Umsätze aus, ist ihm die Möglichkeit der Fiskalvertretung auch für die steuerfreien Umsätze versperrt.
  • Ein ausländischer Unternehmer, der einen Fiskalvertreter in Anspruch nehmen will, darf also weder im Inland noch in deutschen Zollfreigebieten (z.B. Freihäfen) seinen Wohnsitz, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Zweigniederlassung unterhalten.
b) Hinsichtlich der eingeführten Ware müssen darüber hinaus folgende Voraussetzungen vorliegen:
  • Die Ware muss aus einem Drittland stammen und für ein anderes EU-Land als Deutschland bestimmt sein. In Deutschland erfolgt eine Zollabfertigung, bei der die Befreiung von der Einfuhrumsatzsteuer beantragt wird.
  • Nach der Zollabfertigung wird die Ware unmittelbar als innergemeinschaftliche Lieferung in das andere EU-Land verbracht. Dort unterliegt die Ware beim Erwerber der Erwerbsbesteuerung nach den Regeln dieses Landes.

6. Was hat der ausländische Auftraggeber zu beachten?

  • Um von der Möglichkeit der Fiskalvertretung Gebrauch zu machen, muss der ausländische Unternehmer vor der Ausführung seiner Umsätze in Deutschland, also vor Einfuhr von Waren über den Hafen Hamburg, eine zur Fiskalvertretung in Deutschland befugte Person bevollmächtigen (§ 22a Abs. 3 UStG). Im eigenen Interesse sollte man als ausländischer Unternehmer die gebotene Sorgfalt darauf verwenden, einen vertrauenswürdigen Fiskalvertreter auszuwählen, damit die tatsächliche Erfüllung der umsatzsteuerrechtlichen Pflichten gewährleistet ist. Bei Zweifeln hinsichtlich der Seriosität des Anbieters ist dem ausländischen Unternehmer eine Nachfrage bei der örtlichen Außenhandelskammer zu empfehlen.
  • Ein ausländischer Unternehmer kann sich in Deutschland von mehreren Fiskalvertretern vertreten lassen. Die Vertretung gilt nur, soweit die jeweils erteilte Vollmacht reicht, also beispielsweise nur für Lieferungen von einem bestimmten Lieferanten. Eine möglicherweise bereits bestehende Bevollmächtigung eines Spediteurs zur Zollabfertigung reicht nicht aus; es muss eine gesonderte Vollmacht zur Fiskalvertretung erteilt werden. Die Informationen, die diese Vollmacht enthalten sollte, entnehmen Sie bitte dem Muster für die Vollmacht zur Fiskalvertretung.
  • Nachdem der ausländische Unternehmer einen Fiskalvertreter in Deutschland beauftragt und bevollmächtigt hat, muss er alle Rechnungen über die in Deutschland getätigten steuerfreien Umsätze nach § 22c UStG mit folgenden ergänzenden Hinweisen versehen:
    • Hinweis auf die Fiskalvertretung
    • Name und Anschrift des Fiskalvertreters in Deutschland sowie
    • Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Fiskalvertreters.

  • Ein Doppel der Rechnung ist jeweils dem Fiskalvertreter auszuhändigen. Dies gilt auch für Proforma-Rechnungen bei unternehmensinternen Verbringungsfällen.
  • Die Fiskalvertretung endet durch Widerruf der Vollmacht oder automatisch, wenn der ausländische Unternehmer in Deutschland steuerpflichtige Umsätze tätigt und/oder zur Geltendmachung von Vorsteuerbeträgen berechtigt ist. Die Fiskalvertretung endet auch durch Untersagung der Tätigkeit, wenn der Fiskalvertreter wiederholt gegen die ihm auferlegten Pflichten verstößt, beispielsweise die Rechnungen nicht 10 Jahre aufbewahrt oder die Umsatzsteuererklärung bzw. die Zusammenfassende Meldung werden nicht vollständig oder nicht rechtzeitig abgegeben. Für entsprechend geschuldete Umsatzsteuerbeträge haftet der ausländische Unternehmer dann alleine.
  • Für die Leistung eines Fiskalvertreters fällt keine inländische Vorsteuer an, da die Leistung des Fiskalvertreters im Inland nicht steuerbar ist. Nach dem o.g. BMF-Schreiben bestimmt sich der Ort der Fiskalvertreterleistung nach §3a Abs. 3 und Abs. 4 Nr. 3 UStG. Der Fiskalvertreter erbringt seine Leistung somit dort, wo der von ihm vertretene Unternehmer sein Unternehmen betreibt. Wenn der von ihm vertretene Unternehmer (Leistungsempfänger) in einem anderen EU-Mitgliedsstaat ansässig ist und der Fiskalvertreter selbst dort nicht ansässig ist, schuldet grundsätzlich der in diesem Mitgliedstaat als Unternehmer steuerlich erfasste Leistungsempfänger die Umsatzsteuer für die Fiskalvertretung (Art. 21 Nr. 1 Buchstabe b der 6. EG-Richtlinie). In diesem Fall darf der Fiskalvertreter weder ausländische noch deutsche Umsatzsteuer in Rechnung stellen.
Lesen Sie hierzu auch unser Merkblatt: Umsatzsteuer: Warenhandel in der EU.
Für weitere Informationen wenden Sie sich bitte an Ihre zuständige IHK. Welche IHK für Ihr Unternehmen zuständig ist können Sie einfach über den IHK-Finder ermitteln.
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Stand: Februar 2020

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