Wie viel dürfen Gesellschafter-Geschäftsführer verdienen?

Welche Vergütung ist für eine Geschäftsführerin oder einen Geschäftsführer angemessen, wenn diese zugleich Gesellschafter der GmbH sind? Da sie ihr Gehalt selbst mitbestimmen können, ist dies in der Praxis ein ständiger Streitpunkt zwischen Finanzamt und Unternehmen.

Hintergrund hierfür ist, dass bei hohen oder ungerechtfertigten Zahlungen, Zusagen oder sonstigen Vergünstigungen die Finanzverwaltung oft eine Gewinnverlagerung vermutet. Zwar wird das Gehalt beim Empfänger als Einkommen versteuert, jedoch spart die GmbH dadurch Gewerbesteuer. Zudem ist eine Gehaltszahlung für Gesellschafter oft steuerlich attraktiver als eine Gewinnausschüttung.

Maßgeblich ist mithin, ob die Entgeltleistungen ihre Grundlage im Gesellschaftsverhältnis haben – und somit als Gewinnausschüttungen zu qualifizieren sind – oder ob sie auf einer davon unabhängigen schuldrechtlichen Anstellungsvereinbarung beruhen und folglich Betriebsausgaben darstellen. Diese Frage kann nur anhand der konkreten Vereinbarungen zwischen der Gesellschaft und dem Gesellschafter-Geschäftsführer geklärt werden.

Als Nachweis dafür, dass die Entgeltleistungen ihre Grundlage im Anstellungsverhältnis und nicht im Dienstleistungsverhältnis haben, ist erforderlich, dass ein wirksamer und ernsthafter Anstellungsvertrag nachgewiesen werden kann. Zudem muss die vertraglich vereinbarte Vergütung angemessen sein. Eine gesellschaftliche Veranlassung liegt nach ständiger Rechtsprechung stets dann vor, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter der Kapitalgesellschaft den Vorteil einem Nichtgesellschafter unter sonst gleichen Umständen nicht gewährt hätte.

Die konkreten Anforderungen werden im Folgenden erläutert.

Für eine Anerkennung der Vergütung als Betriebsausgabe durch das Finanzamt, sollte ein zivilrechtlich wirksamer und ernsthaft gewollter Anstellungsvertrag vorliegen. Die Vereinbarungen sollten zudem klar und eindeutig im Voraus getroffen werden. Dies gilt insbesondere für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer.

Ein rückwirkendes Versprechen von Gehaltszahlungen oder sonstigen Leistungen ist steuerlich nicht zulässig. Solche nachträglichen Vereinbarungen werden in der Regel als verdeckte Gewinnausschüttung eingestuft.

Es ist wichtig, dass der Vertrag so gelebt wird wie er vereinbart wurde. Weichen die tatsächlichen Zahlungen erheblich von den vertraglichen Regelungen ab, fehlt es an der steuerlich erforderlichen Ernsthaftigkeit. In diesem Fall besteht ein erhebliches Risiko, dass das Finanzamt die Zahlungen ungeachtet ihrer Höhe nicht als Betriebsausgaben anerkennt.

Maßgeblich für die Wirksamkeit ist außerdem, dass der Vertrag von den zuständigen Organen der Gesellschaft abgeschlossen wurde. Meist ist hierfür ein Gesellschafterbeschluss notwendig. Auch die Befreiung vom Verbot des Insichgeschäfts nach Paragraph 181 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) sollte im Blick behalten werden, damit Gesellschafter-Geschäftsführer den Vertrag rechtssicher für beide Seiten unterzeichnen können.

Die Angemessenheit der Vergütung wird nach dem sogenannten Fremdvergleich beurteilt. Das Finanzamt prüft dabei, ob die Gesellschaft einem Fremdgeschäftsführer, der nicht am Kapital beteiligt ist, unter ansonsten gleichen Bedingungen dieselben Bezüge gewährt hätte.

Die Prüfung erfolgt in zwei Stufen:

Eine Überstundenvergütung ist nach Auffassung der Rechtsprechung und Finanzverwaltung nicht mit dem Aufgabenbild eines Geschäftsführers vereinbar. Sie wird daher stets als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert und bei der GmbH nicht als Betriebsausgabe anerkannt. Dies gilt unabhängig von ihrer Höhe oder der Angemessenheit der Gesamtbezüge.

Die Zahlung von steuerfreien Zuschlägen für Sonntags-, Nacht- und Feiertagsarbeit führt grundsätzlich zur Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung. Nur im Einzelfall kann sie durch überzeugende betriebliche Gründe gerechtfertigt werden. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn die GmbH auch an Angestellte mit Leitungsfunktionen entsprechende Leistungen erbringt. Eine allgemeine Branchenüblichkeit reicht hingegen nicht aus.

Feste jährliche Einmalzahlungen wie Urlaubs- und Weihnachtsgeld sind mit einer Geschäftsführertätigkeit vereinbar. Sie gelten nicht als im Gesellschaftsverhältnis begründet. Auch Abgeltungszahlungen für nicht in Anspruch genommenen Urlaub stellen keine verdeckte Gewinnausschüttung dar, sofern die Nichtinanspruchnahme betrieblich begründet war.

Das Steuerrecht erkennt eine Pensionszusage zugunsten eines Gesellschafter-Geschäftsführers nur dann als Betriebsausgabe an, wenn sie rechtsverbindlich, im Voraus und ernsthaft erteilt wurde. Zudem muss sie erdienbar, angemessen und finanzierbar sein sowie Wartezeiten einhalten. Die Versorgungszusage muss schriftlich erfolgen, klar im Voraus getroffen und zivilrechtlich wirksam sein sowie tatsächlich durchgeführt werden.

Bei einer neu gegründeten Gesellschaft muss vor Erteilung einer Pensionszusage eine gewisse Wartezeit eingehalten werden, bis die wirtschaftliche Entwicklung verlässlich abgeschätzt werden kann. Die Rechtsprechung hält eine Wartezeit von fünf Jahren für ausreichend. Außerdem bedarf es einer Probezeit, in der der Geschäftsführer seine Eignung unter Beweis stellt. Der Anspruchsberechtigte muss zum Zusagezeitpunkt mindestens 28 Jahre alt sein.

Zudem muss die Pensionszusage so rechtzeitig erteilt werden, dass sie in der voraussichtlich verbleibenden Dienstzeit noch erdient werden kann. Dies wird als ausgeschlossen angesehen, wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer bei Zusage bereits das 60. Lebensjahr vollendet hat oder die verbleibende Zeit bis zum Ruhestand zu kurz ist. Bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern wird vorausgesetzt, dass zwischen Zusage und Ruhestand mindestens zehn Jahre liegen. Bei nicht beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern reicht alternativ eine mindestens 12-jährige Betriebszugehörigkeit aus, wenn die Zusage für mindestens drei Jahre bestanden hat.

Maßgeblicher Zeitpunkt für die Beurteilung der Erdienbarkeit ist die Zusageerteilung. Eine nachträgliche Verlängerung des Zeitraums heilt eine ursprünglich fehlende Erdienbarkeit nicht.

Die Pensionszusage muss im Verhältnis zu den Aktivbezügen angemessen sein. Eine Überversorgung wird regelmäßig angenommen, wenn die Versorgungsanwartschaft zusammen mit der gesetzlichen Rente 75 Prozent der Aktivbezüge am Bilanzstichtag übersteigt. Eine Ausnahme gilt, wenn die laufenden Aufwendungen für die Altersvorsorge 30 Prozent des steuerpflichtigen Arbeitslohnes nicht übersteigen.

Schließlich muss die GmbH das Risiko wirtschaftlich tragen können. Eine nicht finanzierbare Zusage gilt steuerlich als verdeckte Gewinnausschüttung. Bei einem Verzicht auf Pensionszusagen sollte unbedingt steuerlicher Rat eingeholt werden, da Abfindungen oft als verdeckte Gewinnausschüttung gewertet werden, wenn sie nicht betrieblich notwendig sind oder gegen gesetzliche Abfindungsverbote verstoßen.

Nach den Körperschaftsteuerrichtlinien sollen die Bezüge im Allgemeinen zu mindestens 75 Prozent aus einem festen und höchstens zu 25 Prozent aus einem erfolgsabhängigen Bestandteil bestehen. Da stets eine Einzelfallbetrachtung erfolgt, kann in Gründungsphasen oder bei wirtschaftlichen Schwierigkeiten hiervon abgewichen werden. Verlustvorträge sind bei der Berechnung der Tantieme grundsätzlich zu berücksichtigen. Eine reine Nur-Tantieme oder eine Umsatz-Tantieme werden steuerlich in der Regel nicht anerkannt.

Auch im Voraus vereinbarte Gehaltserhöhungen können als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert werden. Entscheidend ist, ob die Erhöhung bei einem Fremdvergleich üblich ist. Eine Verdoppelung des Festgehalts innerhalb weniger Monate wird gegenüber einem fremden Dritten meist als unüblich angesehen.

Die Privatnutzung eines Dienst-Pkws stellt für Gesellschafter-Geschäftsführer einen Vorteil dar. Dieser kann bei der GmbH entweder als Lohnbestandteil oder als verdeckte Gewinnausschüttung behandelt werden. Die steuerliche Anerkennung setzt voraus, dass die Nutzungsmöglichkeit im Anstellungsvertrag klar geregelt ist.

Übernimmt eine GmbH die Kosten für eine private Feier der Gesellschafter-Geschäftsführers, zum Beispiel anlässlich seines Geburtstages, führt dies zu einer verdeckten Gewinnausschüttung. Dies gilt selbst dann, wenn die geladenen Gäste überwiegend Arbeitnehmer des Unternehmens sind.

Überhöhte Preisnachlässe können ebenfalls als verdeckte Gewinnausschüttungen eingestuft werden. Dies betrifft Preisnachlässe an Gesellschafter-Geschäftsführer selbst sowie an ihnen nahestehende Personen. Es spielt dabei keine Rolle, ob die Gesellschafter selbst ein direktes vermögenswertes Interesse an dieser Zuwendung haben.

Gibt die Gesellschaft Gesellschafter-Geschäftsführern Darlehen, liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung vor, wenn das Darlehen zinslos gewährt wird. Gleiches gilt, wenn der Zinssatz im Fremdvergleich zu niedrig ist oder die Rückzahlung nicht ausreichend gesichert wurde. Gewähren umgekehrt Gesellschafter-Geschäftsführer der Gesellschaft ein Darlehen, kann dies ebenfalls eine verdeckte Gewinnausschüttung sein, wenn hierfür einen unangemessen hohen Zinssatz gezahlt wird.

Mieten Gesellschafter-Geschäftsführer von der GmbH zu einem unangemessen niedrigen Preis, stellt dies eine verdeckte Gewinnausschüttung dar. Umgekehrt gilt dies auch, wenn die GmbH von Gesellschafter-Geschäftsführer mietet und hierfür einen zu hohen Preis zahlt. Ebenso wird es als verdeckte Gewinnausschüttung gewertet, wenn die Gesellschaft gegenüber Geschäftsführer auf Rechte verzichtet, die ihr rechtlich zustehen würden.

Erhält eine Gesellschafter-Geschäftsführern nahestehende Person unangemessene Vorteile, wird dies als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert. Ein typisches Beispiel ist ein unangemessen hohes Gehalt für Ehegatten der Gesellschafter-Geschäftsführer für deren Tätigkeit im Unternehmen.

Nachdem die einzelnen Vergütungsbestandteile für sich genommen geprüft wurden, muss in einem letzten Schritt beurteilt werden, ob die Summe aller Bestandteile insgesamt angemessen ist. Übersteigt diese Gesamtvergütung die Grenze der Angemessenheit, liegt ebenfalls eine verdeckte Gewinnausschüttung vor.

Für die Beurteilung im Einzelfall sind die konkrete Art und der Umfang der Tätigkeit entscheidend. Ebenso spielen die künftigen Ertragsaussichten, das Verhältnis des Gehalts zum Gesamtgewinn sowie die verbleibende Kapitalverzinsung der Gesellschaft eine Rolle. Zudem erfolgt ein Vergleich mit den Vergütungen, die im eigenen Betrieb oder in gleichartigen Unternehmen an Geschäftsführer gezahlt werden. Faktoren wie Branche, Umsatz, Mitarbeiterzahl, Lebensalter, Dienstzugehörigkeit, Ausbildung und individuelle Leistungsstärke beeinflussen die Höhe der angemessenen Bezüge.

Die Kriterien im Einzelnen:

Diese werden vorrangig durch die Größe des Unternehmens bestimmt. Je größer ein Unternehmen ist, desto höher kann das angemessene Gehalt liegen. Die Unternehmensgröße bemisst sich vor allem nach dem Umsatz und der Zahl der Beschäftigten. Zu berücksichtigen ist auch, ob sich mehrere Geschäftsführer die Verantwortung teilen oder ob noch andere unternehmerische Tätigkeiten ausgeübt werden. Beides kann die Grenze für ein angemessenes Gehalt senken.

Die Ertragssituation ist ein wesentliches Kriterium. Wichtig ist das Verhältnis der Gesamtausstattung des Gehalts zum Gesamtgewinn und zur verbleibenden Verzinsung des Eigenkapitals. Wird nahezu der gesamte Gewinn durch die Vergütung aufgebraucht, wertet die Finanzverwaltung dies als Indiz für eine unangemessene Bezahlung.

Im Regelfall gilt die Gesamtausstattung als angemessen, wenn der Gesellschaft nach Abzug der Vergütung noch ein Jahresüberschuss vor Ertragssteuern in mindestens gleicher Höhe verbleibt. Zudem muss eine Mindestverzinsung des Eigenkapitals gewährleistet sein. Bei mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern wird hierbei die Summe aller Vergütungen betrachtet. Trotz Erfüllung dieser Bedingungen kann es eine Obergrenze geben, die sich vor allem nach der Unternehmensgröße richtet.

Werden im Unternehmen neben den Gesellschafter-Geschäftsführern auch Fremdgeschäftsführer beschäftigt, dient deren Gehalt als wichtiger Orientierungspunkt. Zudem ist ein externer Betriebsvergleich anhand neutraler Statistiken möglich.

Die Finanzverwaltung Baden-Württemberg veröffentlicht hierzu auf Basis von Marktstudien differenzierte Tabellen nach Branchen und Größenklassen. Diese Werte dienen als Richtschnur. Für die Jahre 2002 bis 2016 war ein jährlicher Zuschlag von drei Prozent zulässig, zudem besteht eine Toleranzgrenze von 20 Prozent. Wird die Obergrenze inklusive dieses Toleranzzuschlags überschritten, erkennt das Finanzamt steuerlich nur den Betrag ohne den 20-prozentigen Zuschlag an. Bei zwei Geschäftsführern erfolgt in der Regel ein Abschlag von 20 bis 25 Prozent, bei drei Geschäftsführern von mindestens 30 Prozent der Tabellenwerte.

Für die Jahre ab 2024 hat die OFD Karlsruhe eine neue Tabelle zur Angemessenheit der Bezüge von Gesellschafter- Geschäftsführern veröffentlicht. Für die Jahre ab 2025 erfolgt keine pauschale Erhöhung. Beachten Sie, dass die Tabelle spezifisch für Baden-Württemberg gilt. Für Hessen bietet sie zumindest eine Orientierung.

Stellt das Finanzamt bei einer Betriebsprüfung eine verdeckte Gewinnausschüttung fest, erhöht diese nachträglich das zu versteuernde Einkommen der Gesellschaft. Die GmbH muss für den entsprechenden Betrag Körperschaftsteuer nachentrichten.

In der Praxis ergibt sich daraus oft ein Problem: Die Gesellschafter haben die erhaltenen Zahlungen meist bereits in voller Höhe in seiner eigenen Steuererklärung als Lohn versteuert. Nach der neuen Einordnung als Gewinnausschüttung müssten diese Einkünfte jedoch anders behandelt werden. Sie unterlägen dann entweder der Abgeltungsteuer von 25 Prozent oder wären im Rahmen des Teileinkünfteverfahrens zu 40 Prozent steuerfrei.

Während die Steuererhöhung bei der Gesellschaft rechtlich einfach umzusetzen ist, war die Senkung der Steuer bei Gesellschaftern früher schwierig. Oft war deren Steuerbescheid zu diesem Zeitpunkt bereits bestandskräftig und konnte nicht mehr ohne Weiteres geändert werden.

Zur Lösung dieses Problems wurde eine spezielle Vorschrift im Körperschaftsteuergesetz eingeführt. Paragraph 32a des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) regelt die korrespondierende Besteuerung. Das bedeutet: Wenn der Steuerbescheid der GmbH wegen einer verdeckten Gewinnausschüttung geändert wird, gilt dies automatisch auch für den Steuerbescheid des Gesellschafters.

Die Frist für die Änderung bei Gesellschaftern endet dabei nicht vor Ablauf eines Jahres nach der Bekanntgabe des geänderten Bescheids der GmbH. So wird sichergestellt, dass die Besteuerung auf beiden Ebenen aufeinander abgestimmt werden kann.

Stand: März 2026