Steuerrecht

Gewerbesteuer

Nachfolgend beantworten wir Ihnen grundlegende Fragen zur Gewerbesteuer. Im Zusammenhang mit Unterstützungsleistungen für die vor dem Krieg in der Ukraine Geflüchteten haben die obersten Finanzbehörden der Länder im Einvernehmen mit dem BMF mit gleichlautenden Erlassen vom 11. November 2022 (Diese ersetzen die gleichlautenden Erlasse vom 31. März 2022) Billigkeitsmaßnahmen in Bezug auf die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2 ff. GewStG getroffen (Näheres dazu unter 2.2 Kürzungen). Das Bundesfinanzministerium (BMF) hat zuletzt mit BMF-Schreiben vom 3. November 2016, welches mit BMF-Schreiben vom 17. April 2019 (nicht barrierefrei, PDF-Datei · 37 KB) aktualisiert wurde, zur Steuerermäßigung des § 35 Einkommensteuergesetz (EStG) Stellung genommen. Des weiteren sind die gleichlautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 6. April 2022  "Anwendungsfragen zur Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen nach § 8 Nr. 1 Gewerbesteuergesetz (GewStG)” zu berücksichtigen. Einzelheiten hierzu siehe die Anlage "Hinzurechnungen von Finanzierungsanteilen" (nicht barrierefrei, PDF-Datei · 113 KB).
Um zu klären, ob Sie mit Ihrer Geschäftsidee gewerbliche oder freiberufliche Einkünfte erzielen, finden Sie Hinweise im Dokument "Abgrenzung Gewerbebetrieb - Freie Berufe". Ergänzende Informationen zu Gewerbesteuerhebesätze enthält das Merkblatt "Gewerbesteuerhebesätze in der Metropolregion Hamburg".

1. Allgemeines

Die Gewerbesteuer ist eine Gemeindesteuer, die an die Ertragskraft eines Gewerbebetriebs anknüpft.

1.1 Wer ist gewerbesteuerpflichtig?

Der Gewerbesteuer unterliegt jeder Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird. Hierunter versteht man ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des § 15 Abs. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) und jede Kapitalgesellschaft (z.B. GmbH, AG), die qua Rechtsform (§ 2 Abs. 2 GewStG) Gewerbebetrieb ist. Personenunternehmen, die reine Vermögensverwaltung betreiben, sind hiernach kein Gewerbebetrieb.
Eine gewerbliche Tätigkeit liegt vor, wenn eine
  • selbstständige (= auf eigene Rechnung und in eigener Verantwortung)
  • nachhaltige Betätigung, (= auf bestimmte Dauer und Wiederholung, d.h. auf eine ständige Erwerbsquelle, angelegt)
  • die mit Gewinnerzielungsabsicht (= Absicht zur Mehrung des Betriebsvermögens), und in
  • Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr (= Teilnahme am Leistungs- und Güteraustausch)
ausgeübt wird und diese
  • weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch eines freien Berufs (z.B. Arzt, Rechtsanwalt, Wirtschaftsprüfer, Ingenieure; zur Abgrenzung vgl. Dokument Abgrenzung Gewerbebetrieb - Freie Berufe)
  • noch als andere selbständige Arbeit (z.B. Vergütungen aus der Tätigkeit eines Aufsichtsratsmitglieds oder aus Vermögensverwaltung, vgl. § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG) anzusehen ist.
Steuerschuldner bei Personenunternehmen ist derjenige, für dessen Rechnung das Gewerbe betrieben wird (Unternehmer). Bei Kapitalgesellschaften ist die Gesellschaft der Steuerschuldner.
Steuerberechtigt ist die Gemeinde, vgl. § 1 Gewerbesteuergesetz (GewStG), in der eine Betriebsstätte zur Ausübung des stehenden Gewerbes unterhalten wird. Die Gemeinden legen jährlich den Gewerbesteuerhebesatz fest (§ 11 GewStG). Der Gewerbesteuerhebesatz beträgt mindestens 200 Prozent. In Hamburg beträgt er aktuell für das Jahr 2023 470 Prozent und liegt damit deutlich höher als der Durchschnitt der Gewerbesteuerhebesätze von 403 Prozent (Stand 2021).

1.2 Zeitraum der Steuerpflicht

Für Einzelunternehmen und Personengesellschaften beginnt die Gewerbesteuerpflicht in dem Zeitpunkt, in dem erstmals alle Voraussetzungen erfüllt sind, die zur Annahme eines Gewerbebetriebes erforderlich sind, für Kapitalgesellschaften mit der Handelsregistereintragung. Sie endet bei Einzelunternehmen und Personengesellschaften mit der tatsächlichen Einstellung des Betriebs, bei Kapitalgesellschaften erst mit Niederlegung jeglicher Tätigkeit; das ist in der Regel der Zeitpunkt, in dem das Vermögen an die Gesellschafter verteilt worden ist (vgl. GewStR Abschnitt 2.6).

2. Ermittlung der Besteuerungsgrundlage (Gewerbeertrag)

Der Gewerbeertrag bildet die Besteuerungsgrundlage für die Gewerbesteuer. Er lässt sich in vier Schritten ermitteln:
  1. Ausgangspunkt für die Berechnung des Gewerbeertrags ist der Gewinn aus Gewerbebetrieb, wie er sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetz (EStG) für Einzelunternehmen und Personengesellschaften bzw. nach den Vorschriften des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) in Verbindung mit dem EStG für Kapitalgesellschaften ergibt (§ 7 GewStG).
  2. Dem so ermittelten Gewinn werden bestimmte Beträge hinzugerechnet (Hinzurechnungen nach § 8 GewStG).
  3. Anschließend ist die Summe aus Gewinn und Hinzurechnungen durch gesetzlich festgesetzte Beträge zu vermindern (Kürzungen nach § 9 GewStG).

    Nach diesen drei Schritten steht der maßgebende Gewerbeertrag gemäß § 10 GewStG fest.
  4. Schließlich muss noch ein etwaiger Gewerbeverlustvortrag vom maßgebenden Gewerbeertrag abgezogen werden (§ 10 a GewStG). Ein Gewerbeverlust liegt vor, wenn der maßgebende Gewerbeertrag (Gewinn + Hinzurechnungen – Kürzungen) einen negativen Betrag ergibt. Dieser wird für die künftige Berücksichtigung formal festgesetzt. Der aktuelle Gewerbeertrag ist um die Gewerbeverluste der vorangegangenen Erhebungszeiträume zu kürzen.

2.1 Hinzurechnungen

Dem Gewinn aus Gewerbebetrieb werden bestimmte Beträge wieder hinzugerechnet, soweit Sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind.
Die wichtigsten Hinzurechnungen sind (§ 8 GewStG):
  • Entgelte für Schulden (Nr. 1 buchst. a)),
  • Renten und dauernde Lasten (Nr. 1 buchst. b)),
  • Gewinnanteile stiller Gesellschafter (Nr. 1 buchst. c)),
  • ein Fünftel der Miet- und Pachtzinsen (einschl. Leasingraten) für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens (bei unbeweglichen Wirtschaftsgütern die Hälfte), die im Eigentum eines anderen stehen (Nr. 1 buchst. d), e)),
  • ein Viertel der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten, insb. Konzessionen und Lizenzen (Nr. 1 buchst. f)),
  • steuerbefreite Dividenden aus einer weniger als 15 % Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft (Streubesitzdividenden),
  • Spenden im Sinne des § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG (z.B. an gemeinnützige Einrichtungen).
Hinweis: Bei Leasingraten für reine Elektrofahrzeuge sowie extern aufladbare Hybridfahrzeuge (soweit diese bestimmte Schadstoffausstoß- und Reichweitenkriterien erfüllen) und Fahrräder ist die Hinzurechnung bis 2030 nur zur Hälfte vorzunehmen, § 8 Nr. 1 buchst. d) S. 2 GewStG.
Die Summe aller Zinsen und pauschalierten Finanzierungsanteile aus § 8 Nr. 1 a – f GewStG ist die Ausgangsgröße zur Berücksichtigung des „Hinzurechnungs-Freibetrags”. Diese Summe wird um den Freibetrag von 200.000 Euro vermindert. Der so ermittelte Betrag ist dann die Ausgangsgröße für die anschließende Ermittlung der Hinzurechnung von 25 %.
Beispielrechnung
Zinsaufwendungen gesamt:
230.000 Euro
Lizenzaufwendungen von insgesamt 80.000 Euro
mit 25 % pauschalierten Finanzierungsanteil
+ 20.000 Euro
Mieten für bewegliche Wirtschaftsgüter von 100.000 Euro
mit einem 20 % pauschalierten Finanzierungsanteil
(keine Elektro- /Hybridfahrzeuge oder Fahrräder):
+ 20.000 Euro
Zwischensumme: 270.000 Euro
Minderung um den Hinzurechnungs-Freibetrag
- 200.000 Euro
Summe 70.000 Euro
davon 25 %:
17.500 Euro
Das Bundesfinanzministerium hat mit dem Schreiben “Anwendungsfragen zur Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen” vom 2. Juli 2012 (nicht barrierefrei, PDF-Datei · 85 KB) Stellung genommen. Näheres zu den inhaltlichen Ausführungen dieses BMF-Schreibens zu den Neuerungen bei den Hinzurechnungen siehe die Anlage "Hinzurechnungen von Finanzierungsanteilen" zu diesem Merkblatt. (nicht barrierefrei, PDF-Datei · 113 KB) Mit gleichlautenden Erlassen vom 6. April 2022 haben sich die obersten Finanzbehörden zu den Folgen der Rechtsprechung zur gewerbesteuerlichen Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen und dem Vorliegen fiktiven Anlagevermögens geäußert und das o.g. Schreiben des BMF zu Anwendungsfragen zur Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen ergänzt.

2.2 Kürzungen

Die wichtigsten Kürzungen sind (§ 9 GewStG):
  1. 1,2 % des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen gehörenden Grundbesitzes, sofern eine Grundsteuer darauf zu zahlen ist. Bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und Nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen errichten und veräußern, erfolgt die Kürzung auf Antrag um den Teil des Gewerbeertrages, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt (vgl. § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG). 
  2. Anteile am Gewinn einer offenen Handelsgesellschaft
  3. Teil des Gewerbeertrags eines inländischen Unternehmens, der auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte dieses Unternehmens fällt; dies gilt nicht für Einkünfte i.S.d. § 20 Abs. 2 S. 1 AStG
  4. Spenden, die aus dem Vermögen des Betriebs geleistet werden; die Kürzung gilt für alle Gewerbebetriebe unabhängig von der Rechtsform.
  5. Aufgrund der gleichlautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden vom 11. November 2022 werden u.a. folgende Billigkeitsmaßnahmen gewährt:
  • Bei entgeltlicher Überlassung von möbliertem Wohnraum an Kriegsflüchtlinge aus der Ukraine wird aus Billigkeitsgründen bis zum 31. Dezember 2023 nicht geprüft, ob der Tatbestand der Gewerblichkeit erfüllt wird
  • Erträge, die aus sonstiger Unterstützungsleistungen, wie z.B. der entgeltlichen Zurverfügungstellung von Nahrungsmitteln, Hygieneartikeln oder Kleidung, erzielt werden, sind für die Inanspruchnahme der erweiterten Kürzung nur dann schädlich, wenn die Erträge aus direkten Vertragsbeziehungen mit den Mietern des Grundbesitzes resultieren und diese Einnahmen im Wirtschaftsjahr nicht höher als 5 % der Einnahmen aus der Gebrauchsüberlassung des gesamten Grundbesitzes sind (§ 9 Nr. 1 S. 3 lit. c GewStG)
  • Vermieten Grundstücksunternehmen Wohnraum z.B. an juristische Personen des öffentlichen Rechts, die diesen angemieteten Wohnraum an Kriegsflüchtlinge aus der Ukraine überlassen, gelten diese Wohnraumnutzenden aus Billigkeitsgründen im Jahr 2022 und 2023 als (mittelbare) Mieter des Grundstücksunternehmens i.S.d. § 9 Nr. 1 S.3 lit. c) GewStG

2.3 Verlustverrechnung

Eine vollständige Verlustverrechnung ist bis zu einem Betrag in Höhe von 1 Mio. Euro im Besteuerungsjahr möglich (§ 10 a GewStG). Der 1 Mio. Euro übersteigende maßgebende Gewerbeertrag ist um die noch nicht berücksichtigten Verluste in den vorangegangenen Erhebungszeiträumen weiter zu kürzen, allerdings wird diese weitere Kürzung anteilig begrenzt. Es dürfen dann nur noch 60 % des 1 Mio. Euro übersteigenden maßgebenden Gewerbeertrags durch noch nicht berücksichtigte Gewerbesteuerverluste aus Vorjahren gekürzt werden, so dass mindestens 40 % des 1 Mio. Euro übersteigenden maßgebenden Gewerbeertrags steuerlich berücksichtigt bleibt. Darüber hinaus gehende Verluste können in den folgenden Jahren unter Berücksichtigung der oben aufgeführten Grundregeln verrechnet werden.
Beispielrechnung
Jahr 2017: festgestellter Verlust 1,5 Mio Euro
Jahr 2018: festgestellter Gewinn 1,3 Mio Euro
Abzug des Verlustvortrages:
(festgelegte Höchstgrenze)
1 Mio Euro
verbleibender Gewerbeertrag
(1,3 Mio - 1 Mio)
300.000 Euro
bislang nicht berücksichtigte Verluste:
(1,5 Mio - 1,3 Mio)
500.000 Euro
60 % des verbleibenden Gewerbeertrags, in der Höhe
noch Verlustvorträge abgezogen werden können:
(300.000 x 60 %)
180.000 Euro
weitere zulässige Verlustverrechnung:
(durch noch nicht berücksichtigte Verluste)
180.000 Euro
zu versteuernder Gewerbeertrag:
(40 % x 300.000)
120.000 Euro
verbleibender Verlustvortrag für
zukünftige Besteuerungsjahre:
(500.000 - 180.000)
320.000 Euro
Fallen beispielsweise in den Anfangsjahren Gewerbeverluste an, sind diese in späteren Jahren, in denen positive Gewerbeerträge erzielt werden, abzugsfähig (Verlustvortrag). Ein Verlustrücktrag ist bei der Gewerbesteuer nicht zulässig.
Beim gewerbesteuerlichen Verlustvortrag bei einem Gesellschafterwechsel sind Besonderheiten zu berücksichtigen. So kommt ab 2008 bei einem Anteilseignerwechsel eine Verlustverrechnungsbeschränkung zur Anwendung:
  • bei einem Anteilserwerb von mehr als 25 % bis zu 50 % innerhalb eines Zeitraumes von 5 Jahren geht der vorhandene Verlustvortrag aus den Vorjahren anteilig unter,
  • bei einem Anteilserwerb von mehr als 50 % innerhalb eines Zeitraumes von 5 Jahren geht ein vorhandener Verlustvortrag aus den Vorjahren in voller Höhe unter, es sei denn, es handelt sich um einen fortführungsgebundenen Verlustvortrag gem. § 8d KStG.

2.4 Freibetrag

Der Gewerbeertrag ist auf volle 100 Euro nach unten abzurunden. Der abgerundete Gewerbeertrag ist bei Einzelunternehmen sowie bei Personengesellschaften (z.B. OHG, KG) um einen Freibetrag von 24.500 Euro zu kürzen. Bei bestimmten sonstigen juristischen Personen, z.B. bei rechtsfähigen Vereinen, beträgt dieser Freibetrag 5.000 Euro. Die Kürzung durch den Freibetrag ist jedoch begrenzt und ist höchstens in Höhe des abgerundeten Gewerbeertrags erlaubt. Für Kapitalgesellschaften (AG, GmbH, KGaA) gibt es keinen Freibetrag.
Damit steht der Gewerbeertrag als Bemessungsgrundlage für die Gewerbesteuer fest.
Hinweis: Zum Gewerbeertrag gehört nicht der Gewinn aus der Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs oder eines Teilbetriebs einer Mitunternehmerschaft, des Anteils eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs einer Mitunternehmerschaft anzusehen ist oder des Anteils eines persönlich haftenden Gesellschafters einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit der Gewinn auf eine natürliche Person als unmittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt, vgl. § 7 Abs. 1 S. 2 GewStG.

2.5 Vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr

Für Unternehmen, deren Wirtschaftsjahr vom Kalenderjahr abweicht und die ihre Bücher nach den Vorschriften des Handelsgesetzbuches (siehe § 238 HGB in Verbindung mit §§ 1 ff. HGB) zu führen verpflichtet sind, ist der Gewerbeertrag für den Erhebungszeitraum maßgebend, in dem das Wirtschaftsjahr endet (§ 10 Abs. 2 GewStG).
Ein Einzelunternehmen kann ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr nur wählen, wenn es buchführungspflichtig ist und einen Antrag für das abweichende Wirtschaftsjahr beim zuständigen Finanzamt stellt. Das Finanzamt muss zudem den Antrag genehmigen.

3. Ermittlung des Steuermessbetrags

Zur Ermittlung der Gewerbesteuerlast muss in einem weiteren Schritt zunächst der Steuermessbetrag ermittelt werden. Hierzu wird der Gewerbeertrag mit der Steuermesszahl multipliziert (§ 11 GewStG). Die Steuermesszahl ist ein bundeseinheitlich festgesetzter Prozentsatz von 3,5. Einzelunternehmen und Personengesellschaften müssen beachten, vor der Multiplikation des Gewerbeertrags mit 3,5 % ihren Gewerbesteuerfreibetrag von 24.500 Euro vom Gewerbeertrag abzuziehen. Das Produkt aus dem sich somit ergebenden Gewerbeertrag mit der Steuermesszahl wird als Steuermessbetrag bezeichnet.
Beispielrechung
Einzelunternehmen
Gewerbeertrag:
50.000 Euro
abzüglich Gewerbesteuerfreibetrag
- 24.500 Euro

=
25.500 Euro
daraus zu ermittelnder Steuermessbetrag
(3,5 % von 25.500)
892,50 Euro

4. Hebesatz

Die Steuer wird auf der Basis des Steuermessbetrags mit einem Hebesatz (mindestens 200 %) festgesetzt, der von der hebeberechtigten Gemeinde festgelegt wird (§ 16 GewStG). In Hamburg beträgt der Hebesatz derzeit 470 %. Für Kapitalgesellschaften in Hamburg ergibt sich durch den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag von 3,5 % und durch den Hebesatz von 470 % eine gewerbesteuerliche Belastung von 16,45 %. Die Definitivbesteuerung der Gewerbesteuer für Kapitalgesellschaften beträgt folglich: 3,5 % x 470 % Þ 16,45 % Die Gewerbesteuerhebesätze der Umlandsgemeinden mit mehr als 10.000 Einwohnern entnehmen Sie unserem Merkblatt "Gewerbesteuerhebesätze in der Metropolregion Hamburg". Die Höhe der Hebesätze anderer Gemeinden erfahren Sie bei der zuständigen Stadt- oder Gemeindeverwaltung
(Gewerbesteuer = Gewerbeertrag x Steuermesszahl x Hebesatz).
Beispielrechnung - Personenunternehmen
(Einzelunternehmen oder Personengesellschaft)
Gewerbeertrag
50.000 Euro
Freibetrag
 -24.500 Euro
gewerbesteuerpflichtiger Betrag
(50.000 - 24.500)
25.500 Euro
x Gewerbesteuermessbetrag 3,5 %
(25.500 x 3,5 %)
892,50 Euro
x Hebesatz (Hamburg 470 %)
= zu zahlende Gewerbesteuer
(892,50 x 470 %)
4.194,75 Euro
Für Personenunternehmen gibt es hierfür eine Anrechnung bei der Einkommensteuer, siehe 7. Anrechnung der Gewerbesteuer auf die Einkommensteuer
Beispielrechnung - Kapitalgesellschaft
Gewerbeertrag
50.000 Euro
Gewerbesteuermessbetrag 3,5 %
(50.000 x 3,5%)
1.750 Euro
x Hebesatz (Hamburg 470 %)
= zu zahlende Gewerbesteuer
(1.750 x 470%)
8.225 Euro

5. Übersicht zur Ermittlung der Gewerbesteuerschuld

Gewinn aus Gewerbebetrieb (§7 GewStG)
+ Hinzurechnungen (§ 8 GewStG)
u.a. ein Viertel (25 %) der Summe aus
  1. Entgelten für Schulden (buchst. a))
  2. Renten und dauernden Lasten (buchst. b))
  3. Gewinnanteilen des stillen Gesellschafters (buchst. c))
  4. einem Fünftel (20 %) der Miet- und Pachtzinsen (einschl. Leasingraten) für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögen, die im Eigentum des anderen stehen (buchst. d))
  5. 50 % der Miet- und Pachtzinsen (einschl. Leasingraten) für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum des anderen stehen (buchst. e)) und
  6. einem Viertel (25 %) der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten (insbesondere Konzessionen und Lizenzen, ausgenommen Vertriebslizenzen) (buchst. f))
vorab ist ein Freibetrag von 200.000 Euro bezogen auf die Summe der Zinsen und pauschalierten Finanzierungsanteile (§ 8 Nr. 1 buchst. a) bis f)) abzuziehen.
- Kürzungen (§ 9 GewStG)
= maßgebender Gewerbeertrag
(§ 10 GewStG)
- Gewerbeverlust (§ 10a GewStG)
= Gewerbeertrag
abgerundet auf volle 100 Euro
(§ 11 Abs.1 S. 3 GewStG)
- ggf. Freibetrag von 24.500 Euro bzw. 5.000 Euro (§ 11 Abs. 1 GewStG) für Personenunternehmen bzw. sonstige juristische Personen
= verbleibender Betrag
x Steuermesszahl (§ 11 Abs. 2 GewStG)
(3,5 %, keine Staffelung mehr für Personenunternehmen)
= Steuermessbetrag nach dem Gewerbeertrag
x Hebesatz der Gemeinde
(§ 16 GewStG)
= Gewerbesteuerschuld

6. Bilanzielle Berücksichtigung

Seit 2008 entfällt die Abzugsfähigkeit der Gewerbesteuer als Betriebsausgabe sowohl für Personenunternehmen als auch für Kapitalgesellschaften. Die Nichtabzugsfähigkeit der Gewerbesteuer als Betriebsausgabe gilt somit erstmals für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2007 enden. Für die Gewerbesteuer für Wirtschaftsjahre, die vor dem 1.1.2008 enden, bleibt es bei der Abzugsfähigkeit als Betriebsausgabe.
Für die Gewerbesteuer ist – sofern nicht bereits durch Vorauszahlungen geleistet – in Höhe des voraussichtlichen Nachzahlungsbetrages eine Rückstellung in die Handelsbilanz aufzunehmen. Der gesamte Aufwand für die Gewerbesteuer (Vorauszahlungen und Rückstellung für die Nachzahlung) wird jedoch für die Ermittlung des zu versteuernden Einkommens außerbilanziell dem Gewinn wieder hinzugerechnet.

7. Anrechnung der Gewerbesteuer auf die Einkommensteuer

Gemäß § 35 EStG wird bei Personenunternehmen die Gewerbesteuerzahlung beim Unternehmer bzw. beim Mitunternehmer auf die anteilige Einkommensteuerschuld für Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit einem Anrechnungsfaktor von 4,0 angerechnet. Neben Rechenbeispielen zur Ermittlung der gewerblichen Einkünfte im Sinne des § 35 EStG sowie zur Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrages finden sich im BMF-Schreiben vom 3. November 2016 nähere Erläuterungen zur Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrages.
Somit kann die Gewerbesteuer in der Regel bis zu einem Hebesatz von ca. 400 % auf die Einkommenssteuer angerechnet werden. Der Anrechnungsbetrag ergibt sich aus dem mit dem Anrechnungsfaktor multiplizierten Gewerbesteuermessbetrag. Es wird jedoch nur die tatsächlich gezahlte Gewerbesteuer angerechnet. Die Ermäßigung der tariflichen Einkommensteuer kann maximal bis auf 0 Euro erfolgen.
Dabei ist zu beachten, dass eine Anrechnung nur dann erfolgen kann, wenn beim Unternehmer eine positive Einkommensteuerschuld aus Einkünften aus Gewerbebetrieb besteht. Aufgrund der Vielzahl von Hinzurechnungen kann sich trotz eines Verlustes bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb eine Gewerbesteuerzahlung ergeben, die nicht mit einer Einkommensteuerschuld verrechnet werden kann. Der Vor- oder Rücktrag eines nicht genutzten Anrechnungsvolumens ist nicht möglich.
Beispiele:
A) Ein Einzelunternehmer erwirtschaftet mit seinem Gewerbebetrieb einen Gewinn in Höhe von 50.000 Euro.
Beispielrechnung bei positiver Einkommensteuerschuld - Anrechenbarkeit gegeben
Gewerbesteuer bei Hebesatz 470 % - Berechnung siehe Ziff.  3
4.194,75 Euro
Anrechnungsbetrag
(4,0 x Gewerbesteuermessbetrag, der Gewerbesteuermessbetrag
beträgt 892,50 Euro, Berechnung siehe Ziff. 3)
(4,0 x 892,50)
3.570,- Euro
Endgültige Belastung mit Gewerbesteuer
(4.194,75 - 3.570,-)
624,75 Euro
B) Ein Einzelunternehmen erzielt einen gewerblichen Verlust in Höhe von 20.000 Euro. Es bestehen Hinzurechnungen in Höhe von 50.000 Euro (z.B. aus 25 % Hinzurechnungen aus Zinsaufwendungen und pauschalierten Finanzierungsanteilen aus Immobilienmieten).
Beispielrechnung bei Verlustausweis bei Einkünften aus Gewerbebetrieb - keine Anrechenbarkeit gegeben
Steuerpflichtiger Gewerbeertrag abzgl. Freibetrag
(20.000 + 50.000 - 24.500)
5.500,00 Euro
x Gewerbesteuermessbetrag 3,5%
(5.500 x 3,5%)
192,50 Euro
x Hebesatz (Hamburg 470 %)
(192,50 x 470%)
= zu zahlende Gewerbesteuer
904,75 Euro
Trotz bestehender Gewerbesteuerschuld kann kein Anrechnungsbetrag genutzt werden, da der Einzelunternehmer einen Verlust erwirtschaftet hat und damit keine positive Einkommensteuerschuld für Einkünfte aus Gewerbebetrieb vorliegt.
Ergebnis: Der Einzelunternehmer im Beispiel A) muss letztlich eine geringere Gewerbesteuer aufgrund der Anrechenbarkeit zahlen als der Einzelunternehmer im Beispiel B), der keinen Gewinn, sondern einen Verlust mit seinem Gewerbebetrieb erzielt hat.

8. Gewerbesteuererklärung

Nach § 25 Gewerbesteuerdurchführungsverordnung (GewStDV) ist eine Gewerbesteuererklärung abzugeben für
  • alle gewerbesteuerpflichtigen Unternehmen, deren Gewerbeertrag im Erhebungszeitraum den Freibetrag von 24.500 Euro überstiegen hat;
  • Kapitalgesellschaften, soweit sie nicht von der Gewerbesteuer befreit sind;
  • Vereine, die einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhalten und deren Gewerbeertrag im Erhebungszeitraum 5.000 Euro überstiegen hat.
Ausgangsbasis der Gewerbesteuererklärung ist der für die Einkommensteuer bzw. die Körperschaftsteuer ermittelte Gewinn aus Gewerbebetrieb. Zusätzlich hierzu hat der Gewerbetreibende Hinzurechnungen und Kürzungen bei seiner Gewerbesteuererklärung vorzunehmen. Die Gewerbesteuererklärung ist elektronisch authentifiziert zu übermitteln, sofern nicht in Härtefällen weiterhin die Papierform zulässig ist. Amtliche Vordrucke werden von den Finanzämtern nur noch dann zur Verfügung gestellt, wenn in Härtefällen die Übermittlung der Gewerbesteuererklärung in Papierform noch zulässig ist. Die Verpflichtung zur Abgabe der Gewerbesteuererklärung zieht die Verpflichtung zu Vorauszahlungen (§ 19 GewStG) nach sich (siehe Gliederungspunkt 10)..

9. Zuständigkeit

Für die Feststellung der Besteuerungsgrundlagen, die Festsetzung des Steuermessbetrages und den Erlass des Messbescheides ist das Finanzamt zuständig, in dessen Bezirk sich der Gewerbebetrieb befindet. Für die Festsetzung der Gewerbesteuer ist die jeweilige Gemeinde zuständig, in der sich der Gewerbebetrieb befindet. Sie erfolgt durch einen Gewerbesteuerbescheid. Im Stadtstaat Hamburg ist die Festsetzung der Gewerbesteuer auf die Finanzämter übertragen.

10. Fälligkeit

Fällig wird die Gewerbesteuer einen Monat nach Erteilung des Steuerbescheids, soweit sie nicht bereits durch Vorauszahlung ausgeglichen ist.

11. Vorauszahlungen

Vorauszahlungstermine sind der 15. Februar, 15. Mai, 15. August und der 15. November eines jeden Jahres (§ 19 Abs. 1 S. 1 GewStG). Dies gilt auch bei einem abweichenden Wirtschaftsjahr.
Grundsätzlich beträgt jede Vorauszahlung ein Viertel der Gewerbesteuer, die sich bei der letzten Veranlagung ergeben hat, d.h. die Veranlagung, die sich auf den Erhebungszeitraum bezieht, der dem Vorauszahlungsjahr zeitlich am nächsten liegt (§ 19 Abs. 2 GewStG). Allerdings kann die Gemeinde die Vorauszahlungen der Gewerbesteuer an die voraussichtliche Höhe der tatsächlich anfallenden Gewerbesteuer für den Erhebungszeitraum anpassen (§ 19 Abs. 3 GewStG). Der Unternehmer muss bei rückläufigen Gewinnerwartungen diesbezüglich einen Antrag auf Anpassung der Vorauszahlung bei der für die Gewerbesteuer zuständigen Gemeinde zu stellen. In Hamburg ist der Antrag an das zuständige Finanzamt zu stellen.

12. Gewerbesteuerzerlegung bei mehreren Betriebsstätten

Der Steuermessbetrag ist in die auf die einzelnen Gemeinden entfallenden Anteile zu zerlegen, wenn mehrere Betriebsstätten zur Ausführung desselben Gewerbes in mehreren Gemeinden unterhalten werden (§ 28 Abs. 1 S. 1 GewStG). Als Maßstab für die Zerlegung werden die Arbeitslöhne herangezogen (§ 29 GewStG). Dabei ist die Summe aller Arbeitslöhne zu bilden und diese ins Verhältnis mit den jeweiligen Summen der Arbeitslöhne in den einzelnen Betriebsstätten zu setzen. Dabei sind nur die im Erhebungszeitraum bezahlten Arbeitslöhne zu berücksichtigen. Die Arbeitslöhne sind auf volle 1.000 Euro abzurunden.
Eine Zerlegung erfolgt ferner, wenn sich eine Betriebsstätte über mehrere Gemeinden erstreckt oder innerhalb des Erhebungszeitraums von einer Gemeinde in eine andere verlegt worden ist (§ 28 Abs. 1 S. 2 GewStG).

13. Einheitlicher Steuergegenstand bei mehreren Gewerbebetrieben

Übt eine natürliche Person stehende Gewerbe in verschiedenen Gewerbezweigen aus, so ergibt sich die Frage, ob die unternehmerischen Tätigkeiten zusammengefasst oder getrennt zu betrachten sind. Alle unternehmerischen Tätigkeiten einer natürlichen Person hängen letztlich über die Person des einen Unternehmers zusammen. Dies bedeutet für sämtliche Tätigkeitsbereiche der Gewerbebetriebe eine einheitliche Leitung.
Die Feststellung einer zusammengefassten oder getrennten Betrachtung spielt eine Rolle für den Umgang mit der steuerlichen Verrechnung von Verlusten oder der Nutzung von Freibeträgen. Dabei genügt die Verbundenheit der gewerblichen Tätigkeit noch nicht, ob von einem einheitlichen Gewerbebetrieb auszugehen ist. Es kommt letztlich auf die Qualifizierung zu einem einheitlichen Steuergegenstand an. Dafür maßgebend sind die objektiv vorliegenden Verhältnisse, in denen die mehreren Gewerbebetriebe zueinander stehen. Der Wille des Unternehmers ist also nur insoweit von Bedeutung, als dieser in den tatsächlichen Verhältnissen seinen Ausdruck gefunden hat.
Ein Gewerbebetrieb ist als ein selbstständiger Steuergegenstand zu sehen, wenn die sachlichen Gegebenheiten des Betriebs eine von anderen sachlichen Gegebenheiten unabhängige selbstständige Teilnahme am Wirtschaftsleben zulassen. Grundlage dieser Entscheidung ist § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG, wonach jedes stehende Gewerbe ein Steuergegenstand für sich ist.
Einen einheitlichen Steuergegenstand bilden Gewerbebetriebe, wenn sie nach der Verkehrsauffassung als Einheit (Gleichartigkeit der Tätigkeit) anzusehen sind. Dafür entscheidend ist, ob die einzelnen Betätigungen wirtschaftlich, finanziell und organisatorisch zusammenhängen. Dabei ist das Gesamtbild der Verhältnisse ausschlaggebend, so dass man durchaus von einem einheitlichen Gewerbebetrieb im Einzelfall ausgehen kann, wenn eine der Voraussetzungen fehlt.
Folgende Kriterien gilt es zu prüfen:
  • wirtschaftlicher Zusammenhang
    Ein wirtschaftlicher Zusammenhang besteht bei mehreren Betätigungen im gleichen Gewerbezweig, also bspw. beim Vertrieb gleicher Waren. Es genügt auch, wenn sich die gewerblichen Tätigkeiten wirtschaftlich ergänzen, so z.B. Vertrieb eigener Erzeugnisse mit artverwandtem Ladenverkauf. Entscheidend ist, dass Lieferanten- bzw. Kundenkreis einheitlich sind.
  • finanzieller Zusammenhang
    Dieser ist bei einheitlicher Buch- und Kassenführung gegeben. Auch bei gemeinsamen Konten und Rechnungsformularen ist dieser Zusammenhang zu bejahen. In diesen Fällen ist gewährleistet, dass die Finanzierung der gewerblichen Tätigkeiten aus einer einheitlichen Quelle gespeist wird.
  • organisatorischer Zusammenhang
    Dieser Zusammenhang ist zu bejahen, wenn die laufende Betriebsführung in denselben Räumen abgewickelt wird. Eine gewisse räumliche Nähe muss somit vorhanden sein. Die gegenseitige Aushilfe beim Bedarf von Einrichtungsgegenständen ist ebenfalls Indiz für eine einheitliche Betriebsstätte.
  • Auftreten im Geschäftsverkehr
    Zu guter Letzt ist das äußere Erscheinungsbild der gewerblichen Betätigungen wichtig. Gemeinsame Anschrift, Telefonnummer oder Faxnummer, ein einheitliches Firmenschild, ein gemeinsamer Geschäftseingang etc. sind ebenfalls Indizien für einen einheitlichen Gewerbebetrieb.
Beispiele: Betreibt ein Unternehmer eine Schuhfabrik und außerdem einen Onlinehandel, ist jeder Gewerbebetrieb als selbstständiger Steuergegenstand anzusehen. Dies gilt auch dann, wenn sich die Betriebe in derselben Gemeinde befinden. Anders ist hingegen der Fall zu beurteilen, wenn die Gewerbebetriebe nach der Verkehrsauffassung und nach den Betriebsverhältnissen als Teil eines einheitlichen Gewerbebetriebs anzusehen sind. Das wäre der Fall bei dem Zusammentreffen eines Cafes und einer Bäckerei oder bei einer Fleischerei und einer Speisewirtschaft in räumlicher Nähe und wesentlicher geschäftlicher Verknüpfung. Bei diesen Betrieben besteht dann eine dauernde, auf wesentlichen sachlichen Beziehungen beruhende Bindung.
Konsequenz: Gewerbesteuerliche Verrechenbarkeit von Gewinnen und Verlusten der einzelnen Bereiche für die unternehmerische Einheit; entsprechend kann der Gewerbesteuerfreibetrag nur einmal angerechnet werden
Rechtsprechungsübersicht: Anbei eine Übersicht von der Rechtsprechung entschiedener Einzelfälle:
  • Apotheke und Kosmetikinstitut mit Fußpflege, Bewegungsbad und Sauna als ein Betrieb; BFH v. 19.10.1982 – VIII R 149/81
  • Bahnhotel und Bahnhofswirtschaft als ein Betrieb; RFH v. 21.12.1938 – VI 730/38
  • Einzelhandel und Großhandel mit den gleichen Waren als ein Betrieb; RFH v. 28.09.1938 – VI 611/38
  • Ladengeschäft und Versandhandel als zwei Betriebe; BFH v. 16.12.1964 – I 375/62
  • Lebensmittelgeschäft, drei in einer Gemeinde als ein Betrieb; BFH v. 09.08.1989 – X R 130 /87
  • Tabakwareneinzelhandel mit Lotto- und Totoannahme als ein Betrieb; BFH v. 19.11.1985 – VIII R 310/83
  • Einzelhandelsgeschäft und Betrieb einer Photovoltaikanlage kein einheitlicher Gewerbebetrieb, FG Schleswig-Holstein, Urt. v. 22.9.2010, 2 K 99/14
  • Zwei Bahnhofskioske ein Betrieb, FG Hamburg, Urt. v. 20.11.2014, 3 K 99/14
  • Vermietung von Apartments und Grundstückshandel ein Betrieb, FG Hamburg, Beschl. v. 19.9.2003, III 440/01
Für weitere Informationen wenden Sie sich bitte an Ihre zuständige IHK. Welche IHK für Ihr Unternehmen zuständig ist, können Sie einfach über den IHK-Finder ermitteln.
Trotz sorgfältiger Prüfung können wir für die Richtigkeit der Angaben keine Gewähr übernehmen. Bitte wenden Sie sich im Zweifelsfall an das für Sie zuständige Finanzamt.
Stand: Juni 2023

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