Ertrags- und Lohnsteuern

Körperschaftsteuer

Unternehmen werden in der Regel betrieben in der Rechtsform eines Personenunternehmens (z.B. offene Handelsgesellschaft [OHG] oder Kommanditgesellschaft [KG]) oder als Kapitalgesellschaft (z.B. Gesellschaft mit beschränkter Haftung [GmbH], Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) [UG (haftungsbeschränkt)] oder Aktiengesellschaft [AG]).
Die Besteuerung der Gesellschaft und des Gesellschafters von Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften unterscheidet sich grundlegend. Der Gewinn von Personengesellschaften wird den Gesellschaftern zugeordnet und unabhängig von einer Gewinnausschüttung oder Gewinnthesaurierung mit Einkommensteuer belegt (transparente Besteuerung). Dagegen ist die Kapitalgesellschaft selbst Steuersubjekt und wird der Körperschaftsteuer unterworfen. Erst bei einer Gewinnausschüttung wird auf Ebene des Gesellschafters besteuert.
Grundsätzlich gelten für die Körperschaftsteuer die Regelungen des Einkommensteuergesetzes (EStG), so insbesondere die Normen zur Gewinnermittlung, zur Veranlagung und zur Steuerentrichtung. Ergänzend gelten die Sonderreglungen des Körperschaftsteuergesetzes (KStG).
Im Folgenden sollen die Grundsätze der Besteuerung von Kapitalgesellschaften aufgezeigt werden, der Schwerpunkt liegt dabei auf der Besteuerung der GmbH.

1. Welche Gesellschaften sind körperschaftsteuerpflichtig?

In § 1 Körperschaftsteuergesetz (KStG) sind die körperschaftsteuerlich relevanten Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen aufgezählt. Dies sind:
  • Kapitalgesellschaften (GmbH, AG, UG [haftungsbeschränkt], Europäische Gesellschaft)
  • Genossenschaften einschließlich Europäischer Genossenschaften
  • Versicherungs- und Pensionsfondsvereine auf Gegenseitigkeit
  • Sonstige juristische Personen des Privatrechts
  • Nicht rechtsfähige Vereine, Anstalten, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts
  • Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts.
Dabei unterscheidet das deutsche KStG nach:
  • der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht, die die gesamten weltweiten Einkünfte erfasst (§ 1 KStG),
  • der beschränkten Körperschaftsteuerpflicht, bei der nur bestimmte Einkünfte körperschaftsteuerpflichtig sind (§ 2 KStG)
  • und der Befreiung von der Körperschaftsteuer (§ 5 KStG).

1a) Welche Gesellschaften sind unbeschränkt steuerpflichtig?

Unbeschränkt steuerpflichtig mit ihren sämtlichen Einkünften, unabhängig davon, ob sie im Inland oder im Ausland erwirtschaftet werden, sind die in § 1 KStG aufgezählt Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen (siehe Kapitel 1), wenn sie ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben. Unter der Geschäftsleitung ist der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung zu verstehen (siehe § 10 AO). Der Sitz einer Körperschaft ist der Ort, der durch Gesetz, Gesellschaftsvertrag, Satzung oder ähnlichem bestimmt ist.

1b) Welche Gesellschaften sind beschränkt steuerpflichtig?

Ausländische Körperschaften sind in Deutschland nur mit ihren inländischen Einkünften beschränkt körperschaftsteuerpflichtig, wenn sie weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland haben (§ 2 Nr. 1 KStG). Über die Frage, ob eine ausländische Personenvereinigung als Kapitalgesellschaft eingestuft wird und der Körperschaftsteuer unterliegt, entscheidet die Finanzverwaltung durch einen sogenannten Typenvergleich. Hierbei wird darauf abgestellt, welcher deutschen Rechtsform die ausländische Gesellschaft am ehesten entspricht.
Inwieweit diese Einkünfte entweder dem deutschen Fiskus oder dem Herkunftsstaat der Gesellschaft zugewiesen werden, bestimmt das Internationale Steuerrecht. Hierzu bestehen bilaterale Doppelbesteuerungsabkommen (DBAs) mit zahlreichen Ländern (siehe Kapitel 8).
Sonstige Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die nicht unbeschränkt steuerpflichtig sind, sind mit den inländischen Einkünften beschränkt steuerpflichtig, die dem Steuerabzug vollständig oder teilweise unterliegen (§ 2 Nr. 2 KStG).

1c) Welche Körperschaften sind von der Körperschaftsteuer befreit?

§ 5 KStG zählt abschließend auf, welche unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen steuerfrei sind. Dazu gehören:
  • gemeinnützige Körperschaften, also Körperschaften, die nach ihrer Satzung und nach ihrer tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen. Die Begriffsbestimmungen sind in §§ 51-68 der Abgabenordnung (AO) geregelt.
  • Berufsverbände ohne öffentlich-rechtlichen Charakter sowie andere Verbände hinsichtlich echter Mitgliederbeiträge, sowie andere Verbände nach § 8 Abs. 5 KStG.
  • Politische Parteien im Sinne des Parteiengesetzes und ihrer Gebietsverbände.

1d) Wann beginnt und wann endet die Körperschaftsteuerpflicht?

Die Körperschaftsteuerpflicht beginnt mit der notariellen Beurkundung des Gesellschaftsvertrages und dem In-Erscheinung-Treten im Wirtschaftsleben.
In dem Zeitraum zwischen dem Beschluss, eine Gesellschaft zu errichten, und der notariellen Beurkundung des Gesellschaftsvertrags besteht eine sogenannte Vorgründungsgesellschaft. Solange handelt es sich um eine Personengesellschaft (im Grundsatz um eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts [GbR]), deren Einkünfte gem. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG auf Ebene der Gesellschafter der Einkommensteuer unterliegen. Eine Körperschaftsteuerpflicht besteht somit nicht. Die Vorgründungsgesellschaft ist nicht identisch mit der späteren Kapitalgesellschaft, so dass Verluste, die in dem Stadium der Vorgründungsgesellschaft entstehen, später nicht bei der Vollgesellschaft einkommensmindern geltend gemacht werden können.
Wenn der Gesellschaftsvertrag notariell beurkundet wird und die Gesellschaft im Wirtschaftsleben in Erscheinung tritt, entsteht eine sogenannte Vorgesellschaft. Die Vorgesellschaft ist körperschaftsteuerpflichtig und mit der späteren Vollgesellschaft identisch. Dies hat zur Folge, dass Verluste der Vorgesellschaft bei der späteren Vollgesellschaft als Verlust geltend gemacht werden können.
Nach der Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister entsteht eine Vollgesellschaft (= GmbH).
Die Körperschaftsteuerpflicht endet in der Regel durch Liquidation. Maßgeblich ist:
  • dass die geschäftliche Tätigkeit eingestellt wird,
  • dass das gesamte Vermögen an Gesellschafter und sonstige berechtigte Personen verteilt ist und
  • dass ein etwaiges Sperrjahr nach der Liquidation abgelaufen ist.
Im Falle der Beendigung einer Gesellschaft kommt es zu einer „Schlussbesteuerung“ (§ 11 KStG), in der vorhandene stille Reserven aufgedeckt werden und somit der Besteuerung unterliegen.
Die unbeschränkte Steuerpflicht endet zudem, wenn eine Körperschaft ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz ins Ausland verlegt. Dafür sind in § 12 KStG die Regeln einer „Wegzugsbesteuerung“ normiert, welche nach § 12 Abs. 3 S. 1 KStG unter Anwendung des § 11 KStG erfolgt.

2. Was wird besteuert?

Besteuerungsgrundlage ist der Gewinn, der innerhalb eines Wirtschaftsjahres erzielt wurde. Das Wirtschaftsjahr entspricht in der Regel dem Kalenderjahr. Das Wirtschaftsjahr kann auf Antrag abweichend gewählt werden. Die Gewinnermittlung bestimmt sich nach den Regeln des Einkommensteuergesetzes (EStG). Da Kapitalgesellschaften keine „Privatsphäre“ haben, gelten vorrangige Sondervorschriften des KStG.

2a) Wie wird der Gewinn ermittelt?

Kapitalgesellschaften sind gemäß den Regelungen des Handelsgesetzbuchs (§ 238ff HGB) und der Abgabenordung (§ 141 AO) zur Buchführung verpflichtet, so dass der steuerliche Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt wird. Dies geschieht durch die Aufstellung einer Bilanz und einer Gewinn- und Verlustrechnung. Einkünfte einer Kapitalgesellschaft sind qua Rechtsform Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Dies hat zur Folge, dass die Gewinne einer Kapitalgesellschaft grundsätzlich auch der Gewerbesteuer unterliegen.

2b) Wie werden Verluste berücksichtigt?

Anders als bei Personengesellschaften können Verluste von Kapitalgesellschaften nicht mit anderen positiven Einkünften der Gesellschafter verrechnet werden. Da die Kapitalgesellschaft selbst Steuersubjekt ist, kann sie ihre Verluste nur mit ihren eigenen Gewinnen verrechnen. Dazu wird:
  • zunächst der Verlust des aktuellen Veranlagungszeitraumes ermittelt.
  • Dann hat die Gesellschaft ein Wahlrecht, Verlustrückträge oder auch Verlustvorträge zu nutzen.
Beim Zusammentreffen von Verlustvorträgen und Verlustrückträgen im selben Veranlagungszeitraum stellt sich die Frage der Reihenfolge der Verlustabzüge. Die herrschende Meinung nimmt an, dass zunächst für frühere Veranlagungszeiträume festgestellte Verlustvorträge und erst danach Verlustrückträge aus den nachfolgenden Veranlagungszeiträumen abgezogen werden müssen. Die Berücksichtigung von Verlusten kann beschränkt sein oder sogar vollständig untergehen.
Die Behandlung von Verlusten wird im Grundsatz durch § 10d EStG geregelt. Danach mindern die in Vorjahren anfallenden Verluste im Wege des Verlustabzugs, in späteren Jahren, in denen Gewinne erzielt werden, die zu versteuernden Einkünfte der Gesellschaft. Gemäß § 10d Abs. 2 EStG ist der Verlustabzug der Höhe nach beschränkt: ab einem Sockelbetrag von 1 Mio. Euro sind Verluste nur noch zu 60 Prozent des darüber hinaus gehenden Betrages abziehbar. Solche Verlustvorträge können zeitlich unbeschränkt geltend gemacht werden. Weiterhin besteht die Möglichkeit eines einjährigen Verlustrücktrags, d.h. Verluste im aktuellen Veranlagungszeitraum können auf Antrag mit Gewinnen des jeweiligen Vorjahres verrechnet werden (§§ 10d EStG, 8 Abs. 1 KStG).
Der Verlustabzug wird durch § 8c KStG für bestimmte Anteilseignerwechsel, z.B. durch Anteilsverkäufe (u.a. für sogenannte Mantelkäufe), oder die Aufnahme zusätzlicher Gesellschafter eingeschränkt, bei denen die wirtschaftliche Identität der Gesellschaft verloren geht. Wenn innerhalb von fünf Jahren mehr als 50 % der Anteile übertragen werden, gehen Verlustvorträge vollständig unter (schädlicher Beteiligungserwerb). Ausnahmefälle zur Sanierung eines Geschäftsbetriebes sind in § 8c Abs. 1a KStG geregelt. Die Verfassungsmäßigkeit dieses Verlustuntergangs ist allerdings ungeklärt und aktuell beim Bundesverfassungsgericht zum Az. 2 BvL 19/17 anhängig.
Mit dem seit 1.1.2016 geltenden fortführungsgebundenen Verlustvortrag in § 8d KStG hat der Gesetzgeber ferner eine Ausnahme vom nach § 8c KStG grundsätzlich schädlichen Beteiligungserwerb eingeführt. Diese zielt in erster Linie auf eine Privilegierung von Start-up-Unternehmen ab, kann aber auch von anderen Unternehmen angewendet werden. Dafür müssen die folgenden Voraussetzungen erfüllt sein:
  • Der Geschäftsbetrieb muss seit Gründung oder seit mindestens 3 Jahren unverändert bestehen;
  • Der Geschäftsbetrieb wird nicht ruhend gestellt;
  • Die Körperschaft nimmt keinen zusätzlichen Geschäftsbetrieb auf;
  • Der Geschäftsbetrieb wird keiner andersartigen Zweckbestimmung zugeführt;
  • Die Körperschaft wird kein Organträger i. S. v. § 14 Abs. 1 KStG;
  • Die Körperschaft beteiligt sich nicht an einer Mitunternehmerschaft;
  • Auf die Körperschaft werden keine Wirtschaftsgüter unterhalb des gemeinen Werts übertragen.
Damit die Ausnahme gewährt wird, muss ein entsprechender Antrag gestellt werden.

2c) Welche Begrenzung der steuerlichen Abzugsfähigkeit bei Zinsen gibt es?

Im Rahmen der Unternehmenssteuerreform 2008 wurde die sogenannte Zinsschranke eingeführt (8a KStG in Verbindung mit § 4h EStG), um die Finanzierung durch Fremdkapital zu begrenzen und die Eigenkapitalfinanzierung dadurch steuerlich besser zu stellen. Hintergrund war die aufgrund der hohen Steuerbelastung in Deutschland von der Finanzverwaltung vermutete Tendenz seitens international tätiger Unternehmen, einen Teil der in Deutschland erwirtschafteten Gewinne in Länder mit niedrigeren Steuersätzen zu verlagern.
Durch die Zinsschrankenregelung sind Zinsen beim Übersteigen einer bestimmten Freigrenze nur noch beschränkt abziehbar.
Zur Bestimmung der „Zinsschranke“ ist zunächst ein Saldo aus Zinserträgen (Erträge aus Kapitalforderungen) und Zinsaufwendungen (gezahlte Zinsen für Kredite) zu bilden. Soweit die Zinsaufwendungen die Zinserträge übersteigen, sind diese bis zu einem Betrag von 3 Mio. Euro voll abzugsfähig (Freigrenze gemäß § 4h Abs. 2 S. 1 a) EStG).
Mit Überschreiten der 3 Mio.-Euro-Grenze ist der gesamte Überhang der Zinsaufwendungen nur bis zu 30 Prozent des sogenannten EBITDA (§ 4h Abs. 1 S. 1 und 2 EStG) abzugsfähig.
Die betriebswirtschaftliche Abkürzung EBITDA steht dabei für „Earnings Before Interest, Taxes, Depreciation and Amortization“, also: „Gewinn vor Zinsen, Steuern, Abschreibungen (auf Sachanlagen) und Abschreibungen (auf immaterielle Vermögensgegenstände)“.
Das „verrechenbare EBITDA“ stellt 30 Prozent des sogenannten steuerlichen EBITDA dar. Das „Steuerliche EBITDA“ wird durch die Hinzurechnung des Zinsüberhangs zuzüglich Abschreibungen, Verlustabzüge und Spendenabzüge der Körperschaft ermittelt (§ 8a KStG in Verbindung mit § 4h Abs. 1 EStG).
Damit ergibt sich folgende Rechnung:
Steuerliches EBITDA:
Einkommen der Körperschaft
vor Anwendung des § 4 h EStG
und des § 8 a KStG in Verbindung mit § 4 h EStG
+ Zinsaufwendungen
./. Zinserträge
+ Abschreibungen
+ Verlustabzüge
+ Spendenabzüge der Körperschaft
= steuerliches EBITDA

Davon sind 30 Prozent im Rahmen der Zinsschranke verrechenbar (verrechenbares EBITDA).
Das so ermittelte „verrechenbare EBITDA“ stellt die Höchstgrenze der steuerlich abzugsfähigen Zinsaufwendungen dar.
Nicht ausgenutzte verrechenbare EBITDA-Beträge können auf Folgejahre übertragen werden und in diesen bis zur Erreichung der 30 %-Grenze genutzt werden.
Ausnahmen von der Zinsschrankenregelung:
  • Die Zinsschrankenregelung findet keine Anwendung, wenn die Gesellschaft nicht oder nur anteilsmäßig einem Konzern zugehört (§ 4h Abs. 2 S. 1 b) EStG). Dabei gilt ein weiter Konzernbegriff. Ein Betrieb gehört danach zu einem Konzern, wenn er nach dem einschlägigen Rechnungsstandard in einen Konzernabschluss einzubeziehen ist oder einbezogen werden könnte. Für die Zwecke der Zinsschranke gehört ein Unternehmen auch dann zu einem Konzern, wenn seine Finanz- und Geschäftspolitik mit einem oder mehreren anderen Betrieben einheitlich bestimmt werden kann, d.h. wenn seine Rechnungslegung mit einem oder mehreren anderen Betrieben konsolidiert wird oder konsolidiert werden könnte (Gleichordnungskonzern, § 4h Abs. 3 S. 5 und 6 EStG). Für die Frage, ob und zu welchem Konzern ein Betrieb gehört, ist grundsätzlich auf die Verhältnisse am vorangegangenen Abschlussstichtag abzustellen
  • Nach der sogenannten Escape-Klausel (§ 4h Abs. 2 S. 1 c) gilt die Zinsschranke auch dann nicht, wenn ein Betrieb zwar zu einem Konzern gehört, die Eigenkapitalquote (Verhältnis des Eigenkapitals zur Bilanzsumme) des Betriebes aber gleich hoch oder höher als die des Konzerns ist (Eigenkapitalvergleich im Konzern). Ein Unterschreiten der Eigenkapitalquote des Konzerns um bis zu zwei Prozentpunkte ist unschädlich.

3. Welche Steuern muss die Gesellschaft einbehalten und abführen?

Schüttet eine Kapitalgesellschaft Gewinnanteile an ihre Gesellschafter aus, entstehen auf Ebene der Gesellschafter, die ihre Anteile im Privatvermögen halten, nach § 20 EStG Einkünfte aus Kapitalvermögen, die der Einkommensteuer unterliegen (dazu ausführlich Kapitel 5).
Die Gesellschaft selbst muss bei Gewinnausschüttung als besondere Form der Erhebung der Einkommensteuer nach § 43 Abs. 1 EStG Kapitalertragsteuer in Höhe von 25 Prozent plus Solidaritätszuschlag in Höhe von 5,5 Prozent der Steuerschuld einbehalten und an das Finanzamt abführen. Die Steuer wird zwar vom Gesellschafter geschuldet, die Gesellschaft haftet aber für ihre Abführung. Im Gegensatz zu Kreditinstituten, die gegebenenfalls auch Kirchensteuer abführen müssen, kommt dies üblicherweise bei ausschüttenden GmbHs zu keiner Anwendung.
Entsprechend wird bei körperschaftsteuerpflichtigen Gesellschaftern Kapitalertragsteuer als besondere Form der Erhebung der Körperschaftsteuer einbehalten und ans Finanzamt abgeführt.

4. Veranlagungszeitraum, Steuersatz

Veranlagungszeitraum ist das Wirtschaftsjahr. Das Wirtschaftsjahr entspricht regelmäßig dem Kalenderjahr. Auf Antrag kann für das Wirtschaftsjahr vom Kalenderjahr abgewichen werden.
Der Steuersatz beträgt 15 Prozent unabhängig davon, ob die Kapitalgesellschaft ihren Gewinn ausschüttet oder thesauriert. Die Bemessungsgrundlage ist der steuerliche Gewinn. (§ 7 Abs. 1 KStG).
Wenn die Körperschaftsteuer durch Steuerbescheid festgesetzt wird, ist die Zahlung der Körperschaftsteuer einen Monat nach Bekanntgabe des Steuerbescheids fällig, soweit sie nicht schon durch die Zahlung von Körperschaftsteuervorauszahlungen ausgeglichen ist. Solche Vorauszahlungen sind jeweils am 10. März, 10. Juni, 10. September und 10. Dezember fällig.

5. Wie werden Gewinnausschüttungen an die Gesellschafter behandelt?

Die Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft entscheiden über die Gewinnverwendung. Bei Ausschüttung wird diese auf der Ebene der Kapitalgesellschaft im Grundsatz als Einkunft aus Kapitalvermögen zur Einkommensteuer herangezogen.
Die Gesellschaft muss als besondere Form der Erhebung der Einkommensteuer bei der Ausschüttung Kapitalertragsteuer in Höhe von 25 % einbehalten und an das Finanzamt abführen (§§ 43 Abs. 1. 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG).
Bei der Frage, wie die erhaltenen Gewinnausschüttungen bei den Gesellschaftern weiterhin steuerlich zu behandeln sind, kommt es darauf an, ob die Gesellschafter die Gesellschaftsanteile im Privatvermögen oder im Betriebsvermögen halten.

5a) Halten der Anteile im Privatvermögen

  • Bei Gesellschaftern, die weniger als 25 % der Anteile der Gesellschaft halten und die nicht beruflich für die Gesellschaft tätig sind, gilt die Einkommensteuer durch die von der Gesellschaft einbehaltene und abgeführte Kapitalertragsteuer als vollständig abgegolten (Abgeltungswirkung der Kapitalertragsteuer, § 43 Abs. 5 EStG). Allerdings kann der Steuerpflichtige nach § 32d Abs. 6 EStG beantragen, dass sämtliche Einkünfte aus Kapitalvermögen in die allgemeine Veranlagung einbezogen und dem individuellen Steuersatz unterworfen werden, wenn er meint, dadurch günstiger gestellt zu sein.
  • Gesellschafter, die zu mindestens 25 % an der Gesellschaft beteiligt sind oder die mindestens 1 % der Anteile halten und durch eine berufliche Tätigkeit für diese maßgeblichen unternehmerischen Einfluss auf deren wirtschaftliche Tätigkeit nehmen können, haben die Wahl als Ausnahme zur Abgeltungswirkung der Kapitalertragsteuer, das sogenannte Teileinkünfteverfahren zu beantragen (§§ 32d Abs. 2 Nr. 3, 3 Nr. 40, 3c Abs. 2 EStG). Unter dem Begriff der beruflichen Tätigkeit für die Gesellschaft fallen dabei sowohl unselbständig als auch selbständig ausgeübte Tätigkeiten. Der Antrag auf das Teileinkünfteverfahren ist mit der Einkommenssteuererklärung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum zu stellen und gilt für fünf Veranlagungszeiträume, wenn er nicht vorher widerrufen wird. Die Veranlagung nach dem Teileinkünfteverfahren hat zur Folge, dass 60 % der Gewinnausschüttung der Einkommensteuer mit dem individuellen Steuersatz des Steuerpflichtigen unterworfen wird. Dabei können im Gegensatz zur Abgeltungssteuer Werbungskosten steuerlich geltend gemacht werden, dies jedoch ebenfalls nur zu 60 %. Die zuvor von der Gesellschaft einbehaltene und abgeführte Kapitalertragsteuer wird auf die zu zahlende Einkommensteuerschuld des Anteilseigners angerechnet.

5b) Halten der Anteile im Betriebsvermögen

Wenn der Gesellschafter seine Gesellschaftsanteile im Betriebsvermögen hält, findet das Teileinkünfteverfahren statt. Auf einen Antrag kommt es nicht an.
  • Bei Einzelkaufleuten gilt dies immer.
  • Wenn eine Personengesellschaft Anteile an einer Kapitalgesellschafter in ihrem Betriebsvermögen hält und Gewinne an sie ausgeschüttet werden, wird auf deren Gesellschafter das Teileinkünfteverfahren angewandt, da die Personengesellschaft selbst transparent besteuert wird.
  • Wenn Gewinne an eine Kapitalgesellschaft ausgeschüttet werden, sind diese grundsätzlich steuerfrei (§ 8b Abs. 1 KStG). Allerdings gelten 5 % der Ausschüttung als nicht abziehbare Betriebsausgaben (§ 8b Abs. 5 KStG). Dies gilt bei mehrstufig verbundenen Kapitalgesellschaften auf jeder Stufe, auf der Gewinne ausgeschüttet werden (Kaskadenprinzip).

6. Wie werden Leistungsbeziehungen zu Gesellschaftern steuerlich behandelt?

Im Grundsatz sollen Leistungsbeziehungen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihren Gesellschaftern steuerlich ebenso wie Leistungsbeziehungen zu fremden Dritten behandelt werden. Dies gilt z.B. für das Gehalt des GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführers.
Häufig entstehen zwischen der Gesellschaft und einem Gesellschafter jedoch Leistungsbeziehungen, die in ihren Bedingungen nicht dem entsprechen, was mit einem fremden Dritten vereinbart werden würde, sondern vielmehr ihren Grund in der gesellschaftsrechtlichen Stellung des Gesellschafters haben. Solche Entgelte für Leistungsbeziehungen werden von der Finanzverwaltung unter bestimmten Voraussetzungen in sogenannte verdeckte Gewinnausschüttungen umqualifiziert. Dabei wird bei der Kapitalgesellschaft der Abzug von Betriebsausgaben gewinnerhöhend rückgängig gemacht.
Eine verdeckte Gewinnausschüttung liegt nach Ansicht der Finanzgerichte insbesondere dann vor, wenn eine Kapitalgesellschaft einem Gesellschafter außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil gewährt und dieser seine Ursache im Gesellschaftsverhältnis hat. Das ist der Fall, wenn der dem Gesellschafter oder einer ihm nahestehenden Person gewährte Vorteil im Ergebnis ein nicht marktübliches Geschäft darstellt. Verdeckte Gewinnausschüttungen werden daher von der Finanzverwaltung im Verhältnis zu beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern beispielsweise in den folgenden Fällen angenommen:
  • die Vergütung ist nicht im Voraus eindeutig und klar im schriftlichen Anstellungsvertrag festgelegt worden;
  • es fehlt ein Gesellschafterbeschluss zum Abschluss des Anstellungsvertrages;
  • die Tätigkeitsvergütung, die Tantiemevereinbarung oder die Pensionszusage wurde in unangemessener Höhe vereinbart;
  • Zahlung einer Überstundenvergütung an den Gesellschafter-Geschäftsführer;
  • der Gesellschafter-Geschäftsführer gewährt der Gesellschaft ein Darlehen zu überhöhten Zins-Konditionen;
  • die Gesellschaft gewährt dem Gesellschafter-Geschäftsführer ein Darlehen mit zu niedrigen Konditionen;
  • die Gesellschaft übernimmt Aufwendungen für den Gesellschafter-Geschäftsführer, die überwiegend dessen private Lebensführung betreffen.
In der Konsequenz müssen dann alle steuerlichen Anforderungen an eine offene Gewinnausschüttung angewendet werden.

7. Wie verläuft die Besteuerung bei Organschaften?

Um Gewinne und Verluste von den rechtlich selbstständigen Gesellschaften gegenseitig zu verrechnen, kann eine körperschaftsteuerliche Organschaft gewählt werden.
Die Voraussetzungen für eine körperschaftsteuerliche Organschaft sind, dass die Kapitalgesellschaft (Organgesellschaft) finanziell in ein anderes gewerbliches Unternehmen (Organträger) eingegliedert ist und ein steuerlich anerkannter Gewinnabführungsvertrag geschlossen wird, der u.a. den geforderten Formvorschriften genügt.

8. Was ist bei auslandsbezogenen Sachverhalten zu beachten?

Wenn eine Gesellschaft international tätig wird, entsteht die Gefahr der Doppelbesteuerung, d.h. die Gefahr, dass Einkünfte in einem zweiten Staat – also doppelt – besteuert werden.
Das Internationale Steuerrecht hat Regelungen zur Vermeidung, bzw. Milderung einer doppelten Besteuerung durch zwei Staaten geschaffen- die sog. Doppelbesteuerungsabkommen (besser: „Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung“). Dabei handelt es sich um völkerrechtliche Verträge, mit deren Hilfe die Staaten vermeiden, dass bei demselben Steuerpflichtigen dieselben Einkünfte für denselben Zeitraum durch gleichartige Steuern mehrfach belastet werden. Dies geschieht einerseits dadurch, dass der Staat, aus dem Einkünfte stammen (Quellenstaat), die Besteuerung zugunsten des (Wohn)Sitzstaates (der Staat in dem die Gesellschaft ihren Sitz hat) des Beziehers der Einkünfte zurücknimmt oder einschränkt, und andererseits dadurch, dass der (Wohn)Sitzstaat Einkünfte, die im Quellenstaat besteuert werden können, von seiner Besteuerung freistellt oder dass er die auf diese Einkünfte entfallende ausländische Steuer auf seine Steuer anrechnet
Eine Übersicht der Länder mit denen Deutschland ein Doppelbesteuerungsabkommen abgeschlossen hat, findet sich auf der Seite des Bundesministeriums der Finanzen, siehe unten.
Für weitere Informationen wenden Sie sich bitte an Ihre zuständige IHK. Welche IHK für Ihr Unternehmen zuständig ist, können Sie über den IHK-Finder ermitteln.
Trotz sorgfältiger Prüfung können wir für die Richtigkeit der Angaben keine Gewähr übernehmen. Bitte wenden Sie sich im Zweifelsfall an das für Sie zuständige Finanzamt
Stand: August 2019

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