Steuerliche Behandlung

Geschäfts- bzw. Firmenwagen

Bei der steuerlichen Behandlung von Geschäfts- und Firmenwagen müssen ertrags- und lohnsteuerliche Regelungen ebenso wie das Umsatzsteuerrecht beachtet werden. Dabei gibt es immer wieder Regeländerungen durch den Gesetzgeber und durch die Rechtsprechung. So hatte das Bundesverfassungsgericht im Urteil vom 9. Dezember 2008 (PDF-Datei · 646 KB) die Einschränkung der steuerlichen Berücksichtigung der Entfernungspauschale ab dem 21. Entfernungskilometer für verfassungswidrig erklärt.

Bis zu einer gesetzlichen Neuregelung wird die Entfernungspauschale für Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte auch bei Firmenwagen ab 1. Januar 2007 mit 0,30 Euro ab dem ersten Entfernungskilometer steuerlich anerkannt. Mit dem Steuervereinfachungsgesetz 2011 vom 1. November 2011 (BGBl. 2011 Teil I Seite 2131) haben sich Änderungen zu den Entfernungspauschalen ergeben, die in dem BMF-Schreiben vom 3. Januar 2013 (PDF-Datei · 102 KB) dargestellt sind. Das BMF-Schreiben vom 31. August 2009 (BStBl. 2009 Teil I Seite 891) ist damit überholt.
Mit gleichlautendem  Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder vom 23. November 2012 (PDF-Datei · 17 KB) wird die steuerliche Behandlung von (Elektro-)Fahrrädern, die ein Arbeitgeber oder auf Grund eines Dienstverhältnisses ein Dritter dem Arbeitnehmer zur privaten Nutzung überlässt, wie folgt geregelt: Nach § 8 Absatz 2 Satz 8 Einkommensteuergesetz ist hierfür als monatlicher Durchschnittswert der privaten Nutzung (einschließlich Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte und Heimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung) 1 % der auf volle 100 Euro abgerundeten unverbindlichen Preisempfehlung des Herstellers, Importeurs oder Großhändlers im Zeitpunkt der Inbetriebnahme des Fahrrads einschließlich der Umsatzsteuer festgesetzt. Die Freigrenze für Sachbezüge nach § 8 Absatz 2 Satz 9 EStG ist nicht anzuwenden. Gehört die Nutzungsüberlassung von Fahrrädern zur Angebotspalette des Arbeitgebers an fremde Dritte (z. B. Fahrradverleihfirmen), ist der geldwerte Vorteil nach § 8 Absatz 3 EStG zu ermitteln, wenn die Lohnsteuer nicht nach § 40 EStG pauschal erhoben wird. Bei Personalrabatten ist der Rabattfreibetrag in Höhe von 1.080 Euro zu berücksichtigen.
Zur ertragssteuerlichen Erfassung der Privatnutzung von betrieblichen Kraftfahrzeugen, zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie zu Familienheimfahrten nimmt das BMF-Schreiben vom 18. November 2009 (PDF-Datei · 72 KB) ausführlich Stellung. Am 1. April 2011 (PDF-Datei · 59 KB) hat das BMF ein Schreiben zur lohnsteuerlichen Behandlung eines Dienstwagens für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (PDF-Datei · 59 KB) veröffentlicht, das die BMF-Schreiben vom 23. Oktober 2008 und vom 12. März 2009 aufhebt. Mit Schreiben vom 3. April 2012 (PDF-Datei · 37 KB) hat das Bundesfinanzministerium zur verdeckten Gewinnausschüttung bei der privaten Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs (KfZ) durch den Gesellschafter-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft Stellung genommen. Danach ist nur diejenige Nutzung eines betrieblichen KfZ durch einen Gesellschafter-Geschäftsführer betrieblich veranlasst, die durch eine Überlassungs- oder Nutzungsvereinbarung abgedeckt wird. Sie kann auch durch eine mündliche Vereinbarung erfolgen, wenn entsprechend tatsächlich verfahren wird. Liegt eine solche Vereinbarung nicht vor, ist die Nutzung hingegen durch das Gesellschaftsverhältnis mit veranlasst und führt zu einer verdeckten Gewinnausschüttung.

Einführung

Grundsätzlich kann es zwei unterschiedliche Varianten hinsichtlich einer privaten und einer geschäftlichen Nutzung eines Pkw geben, die steuerlich zu berücksichtigen sind:
  1. Die betriebliche Nutzung eines privaten Pkw des Arbeitnehmers oder des Unternehmers (R 9.5 Lohnsteuerrichtlinien (LStR) i.V.m. § 5 Abs. 2 S. 1 Bundesreisekostengesetz (BRKG)): Hier kann sich der Arbeitnehmer bzw. der Unternehmer vom Unternehmen einen Kilometersatz von bis zu 0,30 € für betrieblich veranlasste Fahrten steuerfrei erstatten lassen oder als Werbungskosten bei seiner individuellen Einkommensteuererklärung geltend machen.
  2. Die private Nutzung von firmeneigenen Geschäftswagen durch den Arbeitnehmer oder Unternehmer: Wird ein Geschäftswagen ausschließlich betrieblich genutzt, sind sämtliche dadurch veranlasste Kosten Betriebsausgaben und grundsätzlich auch steuerlich beim Unternehmen zu berücksichtigen. Wird der Dienstwagen vom Arbeitnehmer auch privat genutzt, gehört diese Nutzung zu den lohnsteuerpflichtigen geldwerten Vorteilen (§ 8 EStG, R 8.1 Abs. 9, 10 LStR). Werden Geschäftswagen vom Unternehmer privat genutzt, muss der private Teil der Pkw-Nutzung durch den Unternehmer als Nutzungsentnahme wie Einkommen versteuert werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 Einkommenssteuergesetz (EStG), § 8 EStG).
Die Berechnung des privaten Nutzungsanteils kann in beiden Fällen grundsätzlich entweder 
  • pauschal nach der 1 %-Methode (siehe 2.1 bzw. 3.1) oder 
  • anhand eines Fahrtenbuchs (siehe 2.2 bzw. 3.2) erfolgen.  

1. Nutzung von Privatfahrzeugen für betriebliche Zwecke und für Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte

Werden Geschäftsfahrten mit dem Privatfahrzeug des Arbeitnehmers oder des Unternehmers durchgeführt, sind sämtliche Aufwendungen für die betrieblich veranlassten Fahrten mit dem Privatfahrzeug Werbungskosten oder Betriebsausgaben. Dies gilt auch für den freiberuflich Tätigen.
Die Finanzverwaltung erkennt dabei für Geschäftsfahrten mit Privatfahrzeugen nach den Regeln der Lohnsteuerrichtlinien, die auf Unternehmer übertragen werden können (R 4.12 Abs. 1, 2, 3 Einkommensteuer-Richtlinien (EStR)), an: entweder
  • bei Einzelnachweis die tatsächlichen Aufwendungen für betrieblich veranlasste Fahrten, die sich aus den Unterlagen ergeben müssen, welche der Arbeitnehmer seinem Arbeitgeber vorzulegen hat, (R 9.5 Abs. 1 S. 3 LStR) oder 
  • ohne Einzelnachweise pauschal folgende Kilometersätze
Fahrzeug
Kilometersatz
(€ pro gefahrenem km)
ab VAZ 2002
Pkw
0,30
Motorrad oder Motorroller
0,13
Moped bzw. Mofa
0,08
Fahrrad
0,05
Der Arbeitnehmer kann für Fahrten mit dem Privatwagen in der persönlichen Einkommensteuererklärung anrechenbare Werbungskosten geltend machen, jedoch nur soweit der Arbeitgeber keinen oder einen geringeren Kostenersatz als steuerfrei anerkannt gewährt. Ein Kostenersatz durch den Arbeitgeber nach der vorstehenden Tabelle bzw. nach den tatsächlichen Kosten ist gemäß § 3 Nr. 13 oder Nr. 16 Einkommensteuergesetz (EStG) steuerfrei. Wird die Pauschale nicht voll ausgeschöpft oder kein (voller) Kostenersatz seitens des Arbeitgebers gewährt, kann der Arbeitnehmer (Unternehmer) die Differenz zwischen Erstattung und tatsächlichen Kosten in seiner persönlichen Einkommensteuererklärung geltend machen. Dazu hat er die Mehraufwendungen durch lückenlose Belege nachzuweisen (die Gesamtkosten werden wohl nur durch ein ordnungsgemäß geführtes Fahrtenbuch nachgewiesen werden können). 

1.1 Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit dem Privatwagen

Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat mit Urteil vom 9. Dezember 2008 (PDF-Datei · 646 KB) die Einschränkung der Gewährung der steuerlichen Entfernungspauschale erst ab dem 21. Entfernungskilometer für verfassungswidrig erklärt. Rückwirkend ab dem 1. Januar 2007 kann daher die Entfernungspauschale (§ 9 Abs. 1 S. 3 Nr.4 EStG) unabhängig vom gewählten Verkehrsmittel wieder entsprechend dem bis zum 31. Dezember 2006 geltenden Recht, also in Höhe von 0,30 € vom ersten Entfernungskilometer an, steuerlich geltend gemacht werden. Entsprechendes gilt für Fahrten des Personenunternehmers zwischen Wohnung und Betriebsstätte. Das Bundesfinanzministerium hat jedoch eine gesetzliche Neuregelung in Aussicht gestellt.

1.2 Unfallkosten für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie für Familienheimfahrten

Durch das Steueränderungsgesetz 2007 sollte die Entfernungspauschale sämtliche Kosten abdecken und somit Unfallkosten auf der Fahrt von der Wohnung zur Arbeitsstätte und für Familienheimfahrten nicht mehr als Werbungskosten abziehbar sein. Durch das Urteil des BVerfG vom 9. Dezember 2008 wurde auch diese Regelung für verfassungswidrig erklärt. Daher gilt bis zu einer Neuregelung zunächst wieder die Rechtslage von vor dem 1. Januar 2007, wonach bei Benutzung eines Pkw zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte bei den Werbungskosten neben der Entfernungspauschale auch angefallene Unfallkosten berücksichtigt werden können. Dies gilt für Aufwendungen für die Beseitigung von Unfallschäden bei einem Verkehrsunfall auf der Fahrt zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, auf einer Fahrt zur Einnahme des Mittagsessens in einer Gaststätte in der Nähe der Einsatzstelle oder auf einer Umwegfahrt zum Betanken des Pkw. Nicht absetzungsfähig sind jedoch solche Reparaturkosten, die durch einen Unfall, der auf einem Umweg aus privaten Gründen stattgefunden hat, anfallen (FG München-Urteil vom 29. November 2002, 13 K 61/02). Unfallkosten können auch dann nicht als Werbungskosten abgezogen werden, wenn der Unfall durch Alkoholgenuss herbeigeführt wurde (BFH-Urteil vom 24. Mai 2007, VI R 73/05).

2. Nutzung von Firmen-Pkws aus Arbeitnehmersicht

Bei der Überlassung eines Firmen-Pkws an einen Arbeitnehmer gehört der Pkw grundsätzlich zum Betriebsvermögen des Unternehmens. Dabei wird im Grundsatz der Geschäftsführer einer GmbH, auch wenn er Gesellschafter-Geschäftsführer ist, als Arbeitnehmer eingestuft (BFH-Urteil vom 23. April 2009, VI R 81/06). Im Einzelfall kann es zu einer abweichenden Einschätzung kommen, da es hierzu noch keine gesicherte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes (BFH) gibt. 
Privatfahrten eines Arbeitnehmers mit dem Geschäftswagen
Die private Nutzung eines Geschäftswagens stellt eine Sachzuwendung dar, die beim Arbeitnehmer der Lohnsteuer zu unterwerfen ist. Bei der unentgeltlichen Überlassung des Wagens zur privaten Nutzung ist der darin liegende Sachbezug als geldwerter Vorteil bei der Lohnsteuer zu berücksichtigen. Zur Ermittlung des geldwerten Vorteils sind die beiden folgenden Methoden zugelassen, wobei der Arbeitnehmer gegenüber dem Arbeitgeber für jedes Kraftfahrzeug pro Kalenderjahr an das einmal gewählte Verfahren gebunden ist:
  • 1 %-Methode
  • Fahrtenbuchmethode.
Grundsätzlich findet die 1 %-Methode Anwendung, wenn nicht der Arbeitnehmer durch ein Fahrtenbuch etwas anderes nachweist. Für die Veranlagung bei der eigenen Einkommensteuer ist der Arbeitnehmer jedoch nicht an das mit seinem Arbeitgeber für die Erhebung der Lohnsteuer vereinbarte Verfahren gebunden (vgl. R 8.1 Abs. 9 Nr. 3 S. 4 LStR). Um sich diese Option offen zu halten, müsste vorsorglich ein Fahrtenbuch geführt werden.

2.1 Pauschale Ermittlung des privaten Nutzungswertes durch 1 %-Methode

2.1.1 Allgemeine Regelungen

Nutzt ein Arbeitnehmer den Dienstwagen auch für private Zwecke, besteht die Möglichkeit, die private Kraftfahrzeugnutzung pauschal durch die 1 %-Methode zu ermitteln. Die bloße Behauptung des Arbeitnehmers, das Kraftfahrzeug werde nicht für Privatfahrten genutzt und Privatfahrten würden ausschließlich mit anderen Kraftfahrzeugen durchgeführt, reicht nicht aus, um von einer Ermittlung des privaten Nutzungsanteils abzusehen ( BMF-Schreiben vom 18. November 2009 (PDF-Datei · 72 KB)). Wird dem Arbeitnehmer ein Firmenwagen überlassen und ihm vom Arbeitgeber ein Nutzungsverbot für Privatfahrten erteilt, kann von einer pauschalen Ermittlung des privaten Nutzungsanteils jedoch abgesehen werden (BFH-Urteil vom 21. April 2010, VI R 46/08), wenn beispielsweise der Arbeitgeber das Nutzungsverbot für Privatfahrten überwacht oder wenn die private Nutzung so gut wie ausgeschlossen ist, z.B. wenn der Arbeitnehmer das Fahrzeug nach seiner Arbeitszeit und am Wochenende auf dem Betriebsgelände abstellt und den Schlüssel abgibt (H 8.1 Abs. 9, 10 – Nutzungsverbot - LStR).  
Die Überlassung eines Kraftfahrzeugs auch zur privaten Nutzung an einen Arbeitnehmer stellt für das Unternehmen des Arbeitgebers eine vollumfängliche betriebliche Nutzung dar. Der private Nutzungswert darf pauschal mit monatlich 1 % des inländischen Bruttolistenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung angesetzt werden. Die Monatswerte sind nicht zu kürzen, auch wenn der Arbeitnehmer das Fahrzeug nur zeitanteilig (z.B. einen Tag im Monat) nutzt (R 8.1 Abs. 9 Nr. 1 S. 4 LStR). Sollte eine private Nutzung in einem Kalendermonat jedoch ausgeschlossen sein, ist für diesen vollen Kalendermonat der Monatswert nicht anzusetzen (BMF-Schreiben vom 18. November 2009) (PDF-Datei · 72 KB). Weitere Aspekte sind mit der pauschalen 1 % -Methode abgedeckt und können nicht gesondert individuell berücksichtigt werden. Der Bruttolistenpreis ist zzgl. der Kosten für Sonderausstattung inkl. der Umsatzsteuer zu ermitteln. Zum Listenpreis und zur Sonderausstattung ist die Umsatzsteuer auch dann hinzuzurechnen, wenn beim tatsächlichen Erwerb keine Umsatzsteuer angefallen ist. Dies gilt insbesondere für Gebrauchtwagen. Der Listenpreis ist auf volle 100,- € abzurunden. Die 1 %-Methode ist auf alle Kraftfahrzeuge anwendbar, die typischerweise nicht nur vereinzelt und gelegentlich für private Zwecke genutzt werden (BFH-Urteil vom 13. Februar 2003, X R 23/01). Neben Pkw sind z.B. auch Geländewagen (BFH-Urteil vom 13. Februar 2003, X R 23/01), variable Kleinbusse (FG BBG, EFG 08, 681) oder Wohnmobile (BFH-Urteil vom 06. November 2001, VI R 62/96) erfasst. Kraftfahrzeuge wie z.B. Zugmaschinen oder LKW sind von der Regelung nicht mit umfasst. Sie sind kraftfahrzeugsteuerrechtlich "andere Kraftfahrzeuge" ( BMF-Schreiben vom 18. November 2009 (PDF-Datei · 72 KB)). Geleaste oder gemietete Pkw fallen jedoch ebenfalls unter die 1 %-Methode (vgl. BMF-Schreiben vom 21. Januar 2002 und BMF-Schreiben vom 18. November 2009 (PDF-Datei · 72 KB)) und sind mit dem Bruttolistenpreis anzusetzen.  
Beispielrechnung:
Bruttolistenpreis eines Geschäfts-Pkw, ´
den der Arbeitnehmer auch für Privatfahrten nutzen kann
(ohne Nutzung des Geschäftswagens für Wege
zwischen Wohnung und Arbeitsstätte):
40.973 €
Listenpreis auf volle € 100 abgerundet:
40.900 €
Geldwerter Vorteil für Privatfahrten 1 % pro Monat:
  409 €

Ermittlung des Bruttolistenpreises: Unter dem inländischen Listenpreis im Zeitpunkt der Erstzulassung ist die an diesem Stichtag auf volle hundert Euro abgerundete, unverbindliche Preisempfehlung des Herstellers zu verstehen, die für den Endverkauf des tatsächlich genutzten Fahrzeugmodells auf dem inländischen Neuwagenmarkt gilt (R 8.1 Abs. 9 Nr. 1 S. 6 LStR; BFH-Urteil vom 16. Februar 2005, VI R 37/04). Die Kfz-Zulassungsgebühren und die Überführungskosten für das Fahrzeug werden nicht in den Bruttolistenpreis einberechnet. 
Bei Sonderausstattungen gilt es zu differenzieren:
  • Aufpreise für werkseitig eingebaute Sonderausstattungen (z.B. fest installierte, sattelitengestützte Navigationssysteme, Diebstahlsicherungssysteme), die bereits zur Anfangsausstattung des Pkw gehören, sind grundsätzlich dem Listenpreis hinzuzurechnen (BFH-Urteil vom 16. Februar 2005, VI R 37/04). Sie sind mit den Werten anzusetzen, die sich aus der Preisliste des Herstellers ergeben.
  • Wird die Sonderausstattung (z.B. Navigationsgeräte, Diebstahlsicherungssysteme) nachträglich eingebaut, führen die Kosten hierfür ab dem Monat des Einbaus zu einer Erhöhung des Bruttolistenpreises und damit auch zu einem höheren geldwerten Vorteil aus der Firmenwagengestellung.
  • Variable nicht fest eingebaute Ausstattungen, die nicht einem bestimmten Fahrzeug zugeordnet werden können, sind als eigene Wirtschaftsgüter anzusehen und führen nicht zu einer Erhöhung des Bruttolistenpreises. Hierzu zählen beispielsweise ein weiterer Satz Reifen einschließlich Felgen, ein Autotelefon einschließlich Freisprechanlage oder transportable Navigationssysteme (R 8.1 Abs. 9 Nr.1 S. 6 LStR).
Durch die 1 %-Methode sind alle durch die Kfz-Nutzung anfallenden Aufwendungen abgegolten. Unter Aufwendungen sind diejenigen Kosten zu verstehen, die unmittelbar dem Halten und dem Betrieb des Fahrzeugs zu dienen bestimmt sind und im Zusammenhang mit seiner Nutzung anfallen.
Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 14. September 2005 (VI R 37/03) zur Abgeltungswirkung der 1 %-Bruttolistenpreisregelung für nichtbetriebliche Zwecke entschieden, dass Erstattungen des Arbeitgebers beispielsweise für Straßennutzungsgebühren (wie private und öffentliche Parkgebühren, Mautgebühren oder Straßenvignetten), Aufwendungen für den Transport des Kraftfahrzeugs (z.B. Autoreisezug, Fähren) oder auch Kosten für die ADAC-Plusmitgliedschaft inklusive ADAC-Euro-Schutzbrief für nicht betriebliche Fahrten nicht zu den "Gesamtkosten des Kraftfahrzeugs" gehören und folglich auch nicht mit dem Anwenden der 1 %-Bruttolistenpreisregelung abgegolten sind.
Erstattet der Arbeitgeber bei Firmenwagengestellung die vorgenannten Aufwendungen ganz allgemein auch anlässlich von Privatfahrten, handelt es sich im vollen Umfang um steuerpflichtigen Arbeitslohn. Dagegen handelt es sich bei einer beruflich veranlassten Reisetätigkeit des Arbeitnehmers (Dienstreise) um steuerfreien Reisekostenersatz (R 3.16 LStR).  
Beteiligt sich ein Arbeitnehmer durch eine Zuzahlung an den Anschaffungskosten des Arbeitgebers für den Dienstwagen, führt dies nach Auffassung der Finanzverwaltung zu einer Minderung des privaten Nutzungswertes für den Arbeitnehmer (BMF-Schreiben vom 06. Februar 2009 und BMF-Schreiben vom 19. April 2013 (PDF-Datei · 45 KB)). In Höhe der Zuzahlung können die ermittelten Sachbezüge für den Dienstwagen im Jahr der Zuzahlung und in den Folgejahren mit den ermittelten geldwerten Vorteilen verrechnet werden. Die Anrechnung und Kürzung des geldwerten Vorteils dürfen auf maximal 0 Euro erfolgen. Ist der Zuschuss im Jahr der Zahlung größer als der geldwerte Vorteil der Kfz-Überlassung in dem entsprechenden Jahr, kann der übersteigende Betrag in den Folgejahren angerechnet werden, bis der Zuzahlungsbetrag verbraucht ist. Für den Fall, dass der Arbeitgeber den Zuschuss zurückzahlt, ist in Höhe der zuvor angenommenen Anrechnung beim Nutzungswert von lohnsteuerpflichtigem Arbeitslohn auszugehen. Trägt der Arbeitnehmer laufende Zahlungen an den Arbeitgeber (z.B. monatliche Beträge), kann der Nutzungswert durch Anrechnung und Kürzung maximal auf 0 Euro gesenkt werden.
Die Regelungen für Zuzahlungen durch den Arbeitnehmer gelten auch bei der Fahrtenbuchmethode.  
Beispiel: Der Arbeitgeber überlässt seinem Arbeitnehmer ein betriebliches Kraftfahrzeug (Bruttolistenpreis inkl. Sonderausstattung = 40.000 EUR) auch zur Privatnutzung. Den geldwerten Vorteil daraus berechnet er mit der 1 %-Regelung (40.000 mal 1 % = 400 EUR). In der Nutzungsüberlassungsvereinbarung ist geregelt, dass der Arbeitnehmer für privat gefahrene Kilometer ein Nutzungsentgelt von 0,10 EUR zu zahlen hat. Der Arbeitnehmer fährt monatlich durchschnittlich 300 km privat.
Der geldwerte monatliche Vorteil von 400 EUR reduziert sich um 300 mal 0,10 EUR = 30 EUR. Folglich erhöht sich das monatliche Einkommen durch die Überlassung des Pkw um „nur“ 370 EUR. Dasselbe Ergebnis bestünde bei einer vereinbarten Monatspauschale des Arbeitnehmers für die private Nutzung von 30 EUR.
Beispiel: Der Arbeitnehmer kann das Fahrzeug mittels einer Tankkarte seines Arbeitgebers betanken. In der Nutzungsüberlassungsvereinbarung ist geregelt, dass der Arbeitnehmer ein Entgelt in Höhe der privat veranlassten Treibstoffkosten zu zahlen hat. Der Arbeitnehmer tankt monatlich für 480 EUR (300 km mal 1,60 EUR). Diesen Betrag hat der Arbeitgeber ermittelt und behält ihn vom Gehalt des Folgemonats ein.
Die Übernahme von Treibstoffkosten durch den Arbeitnehmer ist kein an der tatsächlichen Nutzung bemessenes Nutzungsentgelt (vgl. R 8.1 Absatz 9 Nr. 1 S. 5 LStR 2011). Auch wenn dem Arbeitnehmer somit nachträglich 480 EUR abgezogen werden, erhält er einen geldwerten Vorteil i.H. der vollen 400 EUR (s. auch vorheriges Beispiel).

2.1.2 Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte und Familienheimfahrten

Einzelheiten zur ertragsteuerlichen Erfassung der Nutzung eines Kraftfahrzeugs zu Privatfahrten, zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie zu Familienheimfahrten sind im BMF-Schreiben vom 31. August 2009 (PDF-Datei · 129 KB) ausgeführt.
Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte
Wird das Kraftfahrzeug auch zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genutzt, erhöht sich der pauschale Wert des geldwerten Vorteils für jeden Entfernungskilometer um 0,03 % des inländischen Bruttolistenpreises. Im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung kann der Arbeitnehmer im Gegenzug die Entfernungspauschale von 0,30 € vom ersten Entfernungskilometer an geltend machen (§ 9 Abs. 1 S. 3 Nr.4 EStG).
Bemessungsgrundlage für die Entfernungspauschale ist jeder volle Kilometer (angefangene km zählen nicht, also Abrundung auf den nächsten vollen Kilometerbetrag, H 8.1 Abs. 9, 10 - Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte - LStR) der kürzesten Straßenverbindung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Der pauschale Wert des geldwerten Vorteils für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte vervielfacht sich nicht dadurch, dass täglich mehrere Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zurückgelegt werden ( BMF-Schreiben vom 18. November 2009 (PDF-Datei · 72 KB)).
Nutzt der Arbeitnehmer das Fahrzeug lediglich für eine Teilstrecke der Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte und legt den restlichen Fahrtweg per Bahn zurück, so ist nach dem Urteil des Bundesfinanzhofes vom 4. April 2008 (VI R 68/05) der Zuschlag von 0,03 % des Listenpreises für jeden Entfernungskilometer nur auf die tatsächlich mit dem Dienstwagen zurückgelegte Teilstrecke zu beschränken. Hierfür ist jedoch erforderlich, dass der Arbeitnehmer eine auf ihn ausgestellte Jahres-Bahnfahrkarte für die per Bahn zurückgelegte Strecke vorlegt, um den Anscheinsbeweis, dass er den Dienstwagen für die Gesamtstrecke nutzt, zu entkräften. 
In einem weiteren Urteil vom 4. April 2008 (VI R 85/04) verwies der Bundesfinanzhof die Klage eines Außendienstmitarbeiters, der einen vom Arbeitgeber zur privaten Nutzung überlassenen Dienstwagen für nur eine wöchentliche Fahrt zum Betrieb nutzte, an das Finanzgericht zurück, da der Nutzungswert für den Weg zur Arbeit nach den tatsächlichen Verhältnissen zu bemessen ist. Die Vorinstanz wird zu prüfen haben, in wieweit für die Ermittlung des Zuschlags auf die tatsächliche Nutzung des Dienstwagens für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte abzustellen sei und wie dies nachgewiesen werden müsse. Diese Entscheidung erkennt die Finanzverwaltung nicht an und hat einen entsprechenden Nichtanwendungserlass veröffentlicht. Der betroffenen Steuerpflichtige musste daher erneut klagen und hat beim Finanzgericht Niedersachsen Recht bekommen (Az. 14 K 60/09). Die Entscheidung hat das Finanzamt nicht akzeptiert und den Bundesfinanzhof angerufen. Das Verfahren ist dort unter Aktenzeichen (VI R 67/10) geführt.
Beispielrechnung:
Ein Arbeitnehmer nutzt einen Geschäfts-Pkw für Privatfahrten
sowie für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte
(20 Entfernungskilometer)
Bruttolistenpreis: 40.973 €
Listenpreis auf volle 100 € abgerundet:
 40.900 €
Monatlicher geldwerter Vorteil für Privatfahrten 1 % des Bruttolistenpreises:
      409 €
Monatlicher geldwerter Vorteil für Arbeitswegfahrten
0,03 % von 40.900 €  = 12,27 € x 20 Entfernungskilometer :
      245,40 €
Monatlicher geldwerter Vorteil für Privatfahrten unter Berücksichtigung
der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte insgesamt:
      654,40 €
Familienheimfahrten
Grundsätzlich erhöhen Familienheimfahrten den geldwerten Vorteil der privaten Nutzung beim Arbeitnehmer. Sie führen zu einem Zuschlag von 0,002 % des Listenpreises für jeden Entfernungskilometer, zugleich ist jedoch ein Werbungskostenabzug möglich. Wird das Kraftfahrzeug vom Arbeitnehmer auch zu Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzt, entfällt der Ansatz des geldwerten Vorteils, wenn dem Arbeitnehmer für diese Fahrten mit einem eigenen Fahrzeug ein Abzug als Werbungskosten zustehen würde (§ 8 Abs. 2 S. 5 EStG). Für die wöchentlichen Familienheimfahrten des Arbeitnehmers mit dem Firmenfahrzeug wird somit auf die steuerliche Erfassung eines geldwerten Vorteils verzichtet. Im Gegenzug kann der Arbeitnehmer für diese Fahrten keinen Werbungskostenabzug vornehmen. Eine doppelte Haushaltsführung haben nach § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 2 EStG Arbeitnehmer, die beruflich außerhalb des Ortes, an dem sie einen eigenen Hausstand unterhalten, beschäftigt sind und am Beschäftigungsort wohnen.
Hinsichtlich der Besonderheiten bei einer Fahrergestellung für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie für Familienheimfahrten siehe 2.3.3
Kostendeckelung
Übersteigt der nach der 1 %-Methode ermittelte pauschale Nutzungswert für Privatfahrten einschließlich des pauschalen Wertes des geldwerten Vorteils für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte plus des Wertes für Familienheimfahrten die für das genutzte Kfz insgesamt tatsächlich entstandenen Aufwendungen, ist nur der Betrag der tatsächlichen Kosten für den Firmenwagen der Besteuerung als geldwerter Vorteil zugrunde zu legen (sog. Kostendeckelung). Die tatsächlichen Fahrzeugkosten des Arbeitgebers müssen jedoch nachgewiesen werden und setzen sich aus AfA (Absetzung für Abnutzung), Versicherung, Steuern, laufenden Unterhaltskosten für das Kfz etc. (siehe Gliederungspunkt 2.2) zusammen.
Die Kostendeckelung kommt häufig dann zum Tragen, wenn ein älterer Pkw bereits vollständig abgeschrieben ist und insofern die laufenden Gesamtkosten durch den Wegfall der AfA relativ niedrig ausfallen können.  

2.1.3 Anwendung der 1 %-Methode bei Nutzung mehrerer Kraftfahrzeuge und bei Nutzung eines Kraftfahrzeugs durch mehrere Nutzungsberechtigte 

Stehen einem Arbeitnehmer gleichzeitig mehrere Kraftfahrzeuge zur alleinigen Nutzung zur Verfügung, so ist grundsätzlich bei der pauschalen Ermittlung des geldwerten Vorteils für jedes Fahrzeug die 1%-Methode anzusetzen und die jeweiligen geldwerten Vorteile sind zu addieren (H 8.1 Abs. 9, 10 LStR). Von diesem Grundsatz kann jedoch abgewichen werden, wenn der Arbeitnehmer glaubhaft machen kann, dass eine Nutzung der Fahrzeuge durch andere zu seiner Privatsphäre gehörende Personen so gut wie ausgeschlossen ist (H 8.1 Abs. 9, 10 – Überlassung mehrerer Kraftfahrzeuge- LStR). In diesem Fall kann der Listenpreis des überwiegend genutzten Kraftfahrzeug zugrunde gelegt werden (H 8.1 Abs. 9, 10 LStR). 
Wird hingegen ein betriebliches Kraftfahrzeug von mehreren Arbeitnehmern genutzt (sog. Car-Sharing), ist der sich aufgrund der 1 %-Methode ergebende pauschale Nutzungswert für Privatfahrten unabhängig vom Umfang der tatsächlichen Nutzung durch die einzelnen Arbeitnehmer durch die Anzahl der Nutzungsberechtigten zu teilen (H 8.1 Abs. 9, 10 – Nutzung durch mehrere Arbeitnehmer- LStR; BFH-Urteil vom 15. Mai 2002, VI R 132/00). 
Zur Problematik der gemeinsamen Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs durch den Unternehmer und mehreren Arbeitnehmern siehe 3.1.2

2.2 Einzelnachweis mit Fahrtenbuch

Abweichend von der 1 %-Methode kann der private Nutzungswert erfasst werden, indem die für das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu den dienstlichen Fahrten durch ein ordnungsgemäß geführtes Fahrtenbuch nachgewiesen werden.  

2.2.1 Anforderungen an das Fahrtenbuch

Das Fahrtenbuch muss zeitnah und fortlaufend in einer geordneten und in sich geschlossenen Form geführt werden (BFH-Urteil vom 09. November 2005, VI R 27/05). Nachträgliche Einfügungen oder Veränderungen müssen ausgeschlossen sein oder zumindest deutlich als solche erkennbar sein (BFH-Urteil vom 09. November 2005, VI R 27/05). Die zu erfassenden Daten müssen vollständig und in ihrem fortlaufenden Zusammenhang einschließlich des an ihrem Ende erreichten Gesamtkilometerstandes wiedergegeben werden (BFH-Urteil vom 09. November 2005, VI R 27/05). Die Führung des Fahrtenbuchs kann dabei nicht auf einen repräsentativen Zeitraum beschränkt werden, selbst wenn die Nutzungsverhältnisse keinen größeren Schwankungen unterliegen (vgl. R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 S. 6 LStR). Auch das Erstellen eines Fahrtenbuchs im Nachhinein anhand einer Terminübersicht oder loser Terminzettel ist nicht ausreichend (BFH-Urteil vom 09. November 2005, VI R 27/05). Gebundene Formularbücher sind im Bürobedarfshandel erhältlich. 
Grundsätzlich sind auch elektronische Fahrtenbücher zulässig, wenn sich daraus dieselben Erkenntnisse wie aus einem manuell geführten Fahrtenbuch gewinnen lassen. Dazu gehört insbesondere, dass nachträgliche Änderungen der eingegebenen Daten nach der Funktionsweise des verwendeten Programms technisch ausgeschlossen oder zumindest in der Datei selbst dokumentiert und offengelegt werden. Das Tabellen-Kalkulationsprogramm Microsoft-Excel erfüllt diese Anforderungen nicht (BFH-Urteil vom 16.11.2005, VI R 64/04). Im Zweifelsfall sollte die Nutzung eines elektronischen Fahrtenbuchs mit dem Finanzamt besprochen werden.  
Die dienstlich und privat zurück gelegten Fahrtstrecken sowie die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte und die wöchentlichen Familienheimfahrten sind gesondert und laufend im Fahrtenbuch zu vermerken. Dabei unterscheiden sich jedoch die erforderlichen Mindestangaben je nachdem, ob es sich um dienstliche oder private Fahrten handelt.  
Für dienstliche Fahrten sind nach der Richtlinie R 8.1 Abs. 9 Nr. 2 LStR mindestens die folgenden Angaben in einem Fahrtenbuch erforderlich: 
  • Datum und genauer Kilometerstand zu Beginn und am Ende jeder einzelnen Auswärtstätigkeit sowie der am Ende der Fahrt erreichte KfZ-Gesamtkilometerstand; ein Fahrtenbuch mit auch nur geringfügig auf- oder abgerundeten Kilometerangaben ist nicht ordnungsgemäß (BFH-Beschluss vom 31.Mai 2005 – VI B 65/04). 
  • Reiseziel und Route 
  • Reisezweck und aufgesuchte Geschäftspartner; bloße Ortsangaben reichen nur aus, wenn sich der aufgesuchte Kunde oder Geschäftspartner aus der Ortsangabe zweifelsfrei ergibt oder wenn sich dessen Name auf einfache Weise unter Zuhilfenahme von Geschäftsunterlagen ermitteln lässt, die nicht ergänzt werden müssen. Mehrere Teilabschnitte einer einheitlichen betrieblichen oder beruflichen Reise können miteinander zu einer zusammengefassten Eintragung verbunden werden, wenn die einzelnen aufgesuchten Kunden oder Geschäftspartner im Fahrtenbuch in der zeitlichen Reihenfolge aufgeführt werden (BFH-Urteil vom 16. März 2006, VI R 87/04). 
  • Der aufgesuchte Kunde oder Geschäftspartner ist auch dann genau zu bezeichnen, wenn diese Angabe in bestimmten Einzelfällen dem Datenschutz unterliegt (z.B. Rechtsanwälte, Ärzte). 
Für private Fahrten genügen jeweils Kilometerangaben.  
Für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genügt ein kurzer entsprechender Vermerk im Fahrtenbuch mit Kilometerangaben. 
Bei der Fahrtenbuchmethode beinhalten die Aufwendungen sämtliche mit dem Betrieb des Pkw zusammenhängenden (fixen und variablen) Kosten.
Zu den Aufwendungen (Gesamtkosten) gehören insbesondere: 
  • Betriebskosten, z.B. Kraftstoffkosten oder Wagenwäsche
  • Wartungs- und Reparaturkosten
  • Garagenkosten
  • Kfz-Steuer
  • Beiträge zur Halterhaftpflicht- und Fahrzeugversicherungen
  • Abschreibungen (AfA) (ohne Sonder-Abschreibung für Abnutzung)
  • Zinsen für Anschaffungskredite
  • Unfallkosten
  • Leasingraten
Entgegen der in der amtlichen AfA-Tabelle für ertragssteuerliche Zwecke des Unternehmers aufgeführten Abschreibungszeit von sechs Jahren für Pkw ist bei der lohnsteuerrechtlichen Berücksichtigung der tatsächlichen Aufwendungen für Pkw für Arbeitnehmer von einer Abschreibungszeit von acht Jahren auszugehen (H 8.1 Abs. 9, 10 – Gesamtkosten- LStR; BFH-Urteil vom 29. März 2005, IX B 174/03). Die Absetzung für Abnutzung (AfA) beträgt somit 12,5 % der Anschaffungskosten. Bei Pkw, die im Zeitpunkt der Anschaffung nicht neu gewesen sind, ist die entsprechende Restnutzungsdauer unter Berücksichtigung von Alter und Beschaffenheit zu schätzen. Die Abschreibungszeit kann für dasselbe Kraftfahrzeug für den Arbeitnehmer im Rahmen der Fahrtenbuchmethode für die Berechnung des geldwerten Vorteils und für das Unternehmen für die Berechnung der Betriebsausgaben für einen Dienstwagen unterschiedlich lang sein (BFH-Urteil vom 29. März 2005, IX B 174/03).
Beispielrechnung:
Gesamtlaufleistung des Firmen-Pkw:
 24.000 km
Privatfahrten mit Pkw:
(inkl. Nutzung für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte)
  3.600 km
Gesamtaufwendungen für Firmen-Pkw pro Jahr:
  6.000 €
Gesamtkosten pro Kilometer
(6.000 €/24.000 km):
         0,25 €
Kosten für Privatfahrten und Fahrten
zwischen Wohnung und Arbeitsstätte
(0,25 € x 3.600 km):

     900 €
 Lohnsteuerlich müssen dem Einkommen des Arbeitnehmers
als geldwerter Vorteil pro Jahr hinzugerechnet werden:
     900 €

Dieser hinzuzurechnende Betrag wird in der Regel mit monatlichen Abschlägen lohnsteuerlich berücksichtigt. Zum Jahresende ist eine Gesamtabrechnung vorzunehmen. 

2.2.2 Rechtsfolgen bei nicht ordnungsgemäß geführtem Fahrtenbuch

Wird das Verhältnis der privaten Fahrten zu den übrigen Fahrten nicht durch ein ordnungsgemäß geführtes Fahrtenbuch nachgewiesen (§ 8 Abs. 2 S. 2 - 4 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG), so ist der zu versteuernde geldwerte Vorteil zwingend nach der 1 %-Methode zu berechnen (BFH-Urteil vom 15. März 2007, VI R 94/04). Eine abweichende Schätzung des Privatanteils anhand anderer Aufzeichnungen kommt nicht in Betracht (H 8.1 Abs. 9, 10 - Schätzung des Privatanteils - LStR; BFH-Urteil vom 16.11.2005, VI R 64/04).
Allerdings müssen kleinere Mängel bei den Einzelaufzeichnungen, sofern die Angaben insgesamt plausibel sind, noch nicht zur Verwerfung des Fahrtenbuchs und damit zur Anwendung der 1 %-Methode führen (BFH-Urteil vom 10. April 2008, VI R 38/06).

2.3 Sonderfragen

2.3.1 Nachträglicher Wechsel der Methode zur Ermittlung des privaten Nutzungswertes

Es ist zulässig, die Privatnutzung des Firmenwagens mit dem Arbeitgeber zunächst nach der 1 %-Methode abzurechnen und am Jahresende bei der persönlichen Einkommensteuererklärung die tatsächlichen Aufwendungen anhand eines ordnungsgemäß geführten Fahrtenbuchs sowie von Einzelbelegen für die Kfz-Kosten beim Arbeitgeber bei der Besteuerung anzusetzen. Die endgültige Methodenwahl kann bis zur Bestandskraft der Steuerfestsetzung ausgeübt oder geändert werden, muss aber vom Steuerpflichtigen für das Wirtschaftsjahr bei demselben Pkw einheitlich getroffen werden ( BMF-Schreiben vom 18. November 2009 (PDF-Datei · 72 KB)). Das Wahlrecht kann für jedes von mehreren gleichzeitig genutzten Pkws verschieden ausgeübt werden. Im Fall des Kraftfahrzeugwechsels ist auch während eines Wirtschaftsjahres der Übergang zu einer anderen Ermittlungsmethode zulässig.  

2.3.2 Sonderregelung bei Vorliegen anerkannter Behinderungen

Behinderte Menschen, deren Grad der Behinderung amtlich festgestellt mindestens 70 % beträgt oder deren Grad der Behinderung weniger als 70 %, aber mindestens 50 % beträgt und die in ihrer Bewegungsfähigkeit im Straßenverkehr erheblich beeinträchtigt sind, können die tatsächlichen Kosten für die Benutzung des eigenen Wagens oder des Geschäftswagens für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte sowie für Familienheimfahrten in vollem Umfang als Werbungskosten oder aber 0,30 € je gefahrenem Kilometer bei ihrer persönlichen Einkommensteuererklärung geltend machen (§ 9 Abs. 2 S. 3, 4 EStG).  

2.3.3 Fahrergestellung

Stellt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ein Kraftfahrzeug mit Fahrer zur Verfügung, so erhöht sich der für diese Fahrten ermittelte Nutzungswert des Kraftfahrzeugs um 50 % (R 8.1 Abs. 10 LStR). Entsprechendes gilt auch bei Fahrergestellung für Familienheimfahrten (H 8.1 Abs. 9, 10 - Fahrergestellung bei Familienheimfahrten - LStR). 
Stellt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer für andere Privatfahrten ein Kraftfahrzeug mit Fahrer zur Verfügung, so ist der entsprechende Nutzungswert des Kraftfahrzeugs wie folgt zu erhöhen:
  • um 50 %, wenn der Fahrer überwiegend in Anspruch genommen wird,
  • um 40 %, wenn der Arbeitnehmer das Kraftfahrzeug häufig selbst steuert,
  • um 25 %, wenn der Arbeitnehmer das Kraftfahrzeug weit überwiegend selbst steuert.

 Beispielrechnung:
Ein Arbeitnehmer nutzt einen Firmen-Pkw auch für Fahrten
zwischen Wohnung und Arbeitsstätte
(einfache Entfernung 20 km).
Bruttolistenpreis auf volle 100 € abgerundet: 20.000 €
Monatlicher geldwerter Vorteil nach § 8 Absatz 2 Satz 3 EStG
für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte):
(20.000 € x 0,03 % x 20 km) =
           
       120 €
Dem Arbeitnehmer wird zusätzlich ein Fahrer
für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte überlassen.
Monatlich geldwerter Vorteil der Fahrergestellung:
50 % von 120 €=
  

        60 €
Lohnsteuerlich zu erfassender
geldwerter Vorteil insgesamt:
      180 €


2.3.4 Pauschalbesteuerung für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte durch den Arbeitgeber 

Siehe hierzu die Ausführungen unter Gliederungspunkt 4.1

3. Nutzung des Geschäftswagens durch den Personenunternehmer

Die Nutzungsentnahme eines Unternehmers durch die private Nutzung des Geschäftswagens darf den Gewinn des Unternehmens nicht mindern. Der nach der 1 %- oder Fahrtenbuchmethode ermittelte Vorteil muss somit dem Unternehmensgewinn wieder hinzugerechnet werden.  

3.1 Pauschale Ermittlung des privaten Nutzungswertes durch 1 %-Methode

3.1.1 Allgemeine Regeln

Mit dem Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen vom 28. April 2006 (PDF-Datei · 202 KB) wurde die pauschale Ermittlungsmethode für die private Kraftfahrzeugnutzung (1 %-Regelung) durch Unternehmer rückwirkend zum 1. Januar 2006 (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG) geändert. Die Anwendung der 1 %-Methode für Personenunternehmer wurde auf Fahrzeuge des notwendigen Betriebsvermögens beschränkt. Ein Kraftfahrzeug gehört dann zum notwendigen Betriebsvermögen, wenn es gemessen an der Gesamtfahrleistung eines Jahres, zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird. Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte sowie wöchentliche Familienheimfahrten im Rahmen der anerkannten doppelten Haushaltsführung sind dabei der betrieblichen Nutzung hinzuzurechnen ( BMF-Schreiben vom 18. November 2009 (PDF-Datei · 72 KB)). Nutzt der Unternehmer den zum Betriebsvermögen gehörenden Pkw für Privatfahrten, hat er für die Berechnung des privaten Nutzungswertes die Wahl zwischen der Fahrtenbuchmethode oder der 1 %-Methode, wenn das Kraftfahrzeug zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird (siehe Beispiel unter Gliederungspunkt 2.1.1). Liegt die betriebliche Nutzung des Geschäftswagens unter 50 %, steht dem Personenunternehmer zur Berechnung des privaten Nutzungsanteils nur die Fahrtenbuchmethode zu.
Hinsichtlich der Berechnung des geldwerten Vorteils im Rahmen der 1 %-Methode wird auf die Ausführungen zum Gliederungspunkt 2.1 verwiesen.
Für Fahrten des Unternehmers zwischen Wohnung und Betriebsstätte ist wie beim Arbeitnehmer auf Grund der Regelung in § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG zusätzlich zur 1 %-Methode für jeden Kalendermonat 0,03 % des inländischen Listenpreises für jeden Entfernungskilometer hinzuzurechnen.
Nutzt der Unternehmer das Kraftfahrzeug auch für Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung, ist zusätzlich für jeden Entfernungskilometer (wie beim Arbeitnehmer, siehe hierzu Gliederungspunkt 2.1.2) zwischen dem Beschäftigungsort und dem Ort des eigenen Hausstandes ein Betrag in Höhe von 0,002 % des inländischen Listenpreises hinzuzurechnen, für die der Werbungskostenabzug nach § 9 Abs. 2 S. 7 EStG ausgeschlossen ist (R 8.1. Abs. 9 Nr. 1 S. 3 LStR). 
Nachweis betrieblicher Nutzung
Das BMF-Schreiben vom 7. Juli 2006 (PDF-Datei · 44 KB) zur Begrenzung der Anwendung der 1 %-Regelung nimmt insbesondere zu der Frage des Nachweises der betrieblichen Nutzung Stellung. Danach kann der Nachweis der betrieblichen Nutzung in jeder geeigneten Form erfolgen. Es können z.B. Eintragungen in Terminkalendern oder Reisekostenaufstellungen sowie andere Abrechnungsunterlagen zur Glaubhaftmachung herangezogen werden. Sind entsprechende Unterlagen nicht vorhanden, kann die überwiegende betriebliche Nutzung durch formlose Aufzeichnungen über einen repräsentativen zusammenhängenden Zeitraum (i.d.R. 3 Monate) glaubhaft gemacht werden. Dabei ist es ausreichend, wenn die betrieblich veranlassten Fahrten mit dem jeweiligen Anlass und der zurückgelegten Strecke sowie die Kilometerstände zu Beginn und am Ende der betrieblichen Fahrt oder des betrieblichen Abrechnungszeitraums aufgezeichnet werden. Auf einen Nachweis der betrieblichen Nutzung kann verzichtet werden, wenn sich bereits aus Art und Umfang der Tätigkeit der Steuerpflichtigen ergibt, dass das Kfz zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird. Als Beispiele sind genannt Taxiunternehmer, Handelsvertreter, Handwerker der Bau- und Baunebengewerbe, Landtierärzte. Hat der Steuerpflichtige den betrieblichen Nutzungsumfang des Kraftfahrzeugs einmal dargelegt, so ist, wenn sich keine wesentlichen Veränderungen in Art oder Umfang der Tätigkeit oder bei den Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte ergeben, grundsätzlich auch für die folgenden Veranlagungszeiträume von diesem Nutzungsumfang auszugehen. Bei Fahrzeugwechsel ist dieser Nachweis erneut zu erbringen. Hält ein Steuerpflichtiger mehrere Kraftfahrzeuge im Betriebsvermögen, die auch privat genutzt werden, gilt die Vermutung der überwiegenden betrieblichen Nutzung nur für das Kraftfahrzeug mit der höchsten Jahreskilometerleistung. Für jedes weitere Fahrzeug ist die betriebliche Nutzung nachzuweisen (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 ff. EStG).
Den Steuerpflichtigen trifft die objektive Beweislast, dass ein betriebliches Kraftfahrzeug ausschließlich betrieblich genutzt wird. Die bloße Behauptung, das Kraftfahrzeug werde nicht für Privatfahrten genutzt oder Privatfahrten würden ausschließlich mit anderen Kraftfahrzeugen durchgeführt, reicht nicht aus ( BMF-Schreiben vom 18. November 2009 (PDF-Datei · 72 KB)). 
Beispielrechnung:
Der Unternehmer nutzt einen betrieblichen Pkw auch
zu Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte
Bruttolistenpreis: 40.900 €
 
 
Zzgl. 1 % von 40.900 €
           409,00 €
Nicht als Betriebsausgabe abziehbarer Teil der Fahrtkosten:
0,03 % von 40.900 €  pro Kalendermonat je Entfernungskilometer =

12,27 €
Bei einer Entfernung zwischen Wohnung und Betriebsstätte von 20 km
beträgt die Hinzurechnung
je Kalendermonat 12,27 € x 20 km =
 
           245,40 €
Abzüglich Kilometerpauschale bei nachweislich 15 Fahrten
zwischen Wohnung und Arbeitsstätte im Monat
(dieser Wert ist erst bei der persönlichen Einkommensteuer
des Unternehmers zu berücksichtigen)
[(0,30 € x 20 km) x 15 Tage] =

           - 90 €
Es ergibt sich somit eine monatliche Hinzurechnung
zu den Einkünften in Höhe von
           564,40 €
Es gilt auch hier, dass die Höhe des pauschalen Nutzungswertes durch die Höhe der tatsächlich entstandenen Aufwendungen begrenzt werden kann (sog. Kostendeckelung; siehe oben 2.1.2).

Beispiel mit Rechnung: Einem Unternehmen mit einem Geschäftswagen zu einem auf volle 100 € abgerundeten Bruttolistenpreis von 30.000 € entstehen Kfz-Kosten einschließlich AfA in Höhe von jährlich 10.000 €. Ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch wird nicht geführt. Folgende Nutzung ergibt sich, wenn der Pkw zum notwendigen Betriebsvermögen (betrieblich Nutzung über 50 %) gehört:
Gesamtfahrleistung:
25.000 km
davon Fahrten Wohnung-Betriebsstätte:
10.000 km
(200 Tage à 50 gefahrene km,
25 Entfernungskilometer)
davon weitere betriebliche Fahrten:
5.000 km
damit verbleiben private Fahrten:
10.000 km

Der betriebliche Nutzungsanteil beträgt 60 % und der Unternehmer kann somit die 1 %-Methode anwenden.
Jährliche Kfz-Kosten
10.000 €
Nutzungsentnahme – Privatnutzung:
12 Monate x 1% x 30.000 €
3.600 €
Fahrten Wohnung-Betriebsstätte:
12 Monate x 0,03 % von 30.000 € x 25 km:



+ 2.700 €
Private Pkw-Nutzung erhöht den jährlichen Unternehmensgewinn
durch nicht abzugsfähige Betriebsausgaben im Ergebnis um:

6.300,00 €
Abzüglich Entfernungspauschale des Personenunternehmers
für Wege zwischen Wohnung und Betriebstätte (200 Tage x 25 km x 0,30 €):

    - 1.500 €

Der Unternehmer kann Werbungskosten für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte geltend machen (Tage x Entfernungskilometer x 0,30 €). Siehe obiges Beispiel

3.1.2 Anwendung der 1 %-Methode bei Nutzung mehrerer Kraftfahrzeuge und bei Nutzung eines Kraftfahrzeugs durch mehrere Nutzungsberechtigte

Gehören gleichzeitig mehrere Kraftfahrzeuge zum Betriebsvermögen eines Einzelunternehmens, so ist der pauschale Nutzungswert grundsätzlich für jedes Kraftfahrzeug anzusetzen, das vom Unternehmer oder von zu seiner Privatsphäre gehörenden Personen für Privatfahrten genutzt wird. Sofern der Unternehmer jedoch glaubhaft macht, dass bestimmte betriebliche Kraftfahrzeuge nicht privat genutzt werden, so sind für diese keine pauschalen Nutzungswerte zu ermitteln ( BMF-Schreiben vom 18. November 2009 (PDF-Datei · 72 KB)).
Wird ein Fahrzeug gemeinsam von dem Unternehmer und mehreren Arbeitnehmern genutzt, so ist bei pauschaler Nutzungswertermittlung nach der 1 %-Methode der Nutzungswert für Privatfahrten entsprechend der Zahl der Nutzungsberechtigten aufzuteilen. Dabei gilt die widerlegbare Vermutung, dass für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten das Kraftfahrzeug mit dem höchsten Listenpreis genutzt wird (BMF-Schreiben vom 18. November 2009).
Befinden sich mehrere Kraftfahrzeuge im Betriebsvermögen einer Personengesellschaft mit mehreren Gesellschaftern, so ist ein pauschaler Nutzungswert für den Gesellschafter anzusetzen, dem die Nutzung des Kraftfahrzeugs zuzurechnen ist.

3.2 Einzelnachweis des privaten Nutzungswertes durch ein Fahrtenbuch

Liegt die betriebliche Nutzung des betriebseigenen Pkw durch den Unternehmer unter 50 %, so muss er die private Nutzung durch entsprechende Belege und ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachweisen. Die Höhe des geldwerten Vorteils bestimmt sich dann nach den tatsächlich anfallenden Aufwendungen für das Fahrzeug und den Anteil der privaten Fahrten zzgl. der Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte.
Bezüglich der Anforderungen an das Fahrtenbuch wird auf die entsprechenden Ausführungen beim Arbeitnehmer unter 2.2 verwiesen.
Wird das Fahrtenbuch aufgrund nicht ordnungsgemäßer Führung von der Finanzverwaltung nicht anerkannt, erfolgt im Falle einer betrieblichen Nutzung unter 50 % eine Schätzung durch die Finanzverwaltung (die 1 %-Methode darf hier nicht angewandt werden, da die betriebliche Nutzung unter 50 % liegt). Umgekehrt ist für die Ermittlung des privaten Nutzungswertes die 1 %-Methode heranzuziehen, wenn die betriebliche Nutzung mehr als 50 % beträgt. Für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte bzw. für Familienheimfahrten ist die Ermittlung der nicht abziehbaren Betriebsausgaben in diesem Fall durch Berechnung des positiven Unterschiedsbetrages zwischen 0,03 % (bzw. 0,002 %) des inländischen Listenpreises und der Kilometerpauschale vorzunehmen.
Beispiel mit Rechnung: Einem Unternehmer mit einem Geschäftswagen zu einem Bruttolistenpreis von 30.000 € entstehen Kfz-Kosten einschließlich AfA in Höhe von 15.000 € im Kalenderjahr. Folgende Nutzung ergibt sich, wenn der Pkw zum gewillkürten Betriebsvermögen (betriebliche Nutzung zwischen 10 % und 50 %) gehört:
Gesamtfahrleistung
20.000 km
Fahrten Wohnung-Betriebsstätte
5.000 km
(250 Tage à 20 gefahrene km,
10 Entfernungskilometer)
davon weitere betriebliche Fahrten
2.500 km
betriebliche Fahrten insgesamt: 
7.500 km
Privatfahrten:
12.500 km
betriebliche Fahrten im Verhältnis
zu gesamten Fahrten:

37,5 %
Privatfahrten im Verhältnis
zu gesamten Fahrten:

62,5 %
Da der Pkw nur zu 37,5 % betrieblich genutzt wird, darf der Unternehmer nicht die 1 %-Methode anwenden, sondern muss der Wert der Nutzungsentnahme über ein Fahrtenbuch feststellen.
Nutzungsentnahme – Privatfahrten:
62,5 % von 15.000 €

9.375 €
Fahrten Wohnung-Betriebsstätte:
5.000 km (25 % der Gesamtnutzung des Pkw.
Dieser Wert darf den Gewinn nicht mindern.)
Gesamtkosten:
15.000 € x 5.000 €/20.000 (km):


3.750 €
Werbungskostenabzug des Unternehmers:
(250 Tage x 10 km x 0,30 €)
 
      - 750 €
Gewinnerhöhung im Ergebnis:
12.375 €
Nicht abziehbare Betriebsausgaben:
              3.000 €

3.3 Sonderfragen

3.3.1 Nachträglicher Wechsel der Methode der Ermittlung des privaten Nutzungswertes

Der Unternehmer kann bis zur Bestandskraft des Einkommensteuerbescheides die Methode für die Ermittlung des geldwerten Vorteils der privaten Nutzung des Pkw wechseln.

3.3.2 Sonderregelung bei Vorliegen anerkannter Behinderungen

Zu den hier geltenden Sonderregelungen wird auf die entsprechenden Ausführungen beim Arbeitnehmer zu 2.3.2 verwiesen.

3.3.3 Nutzung des Pkw für weitere Tätigkeiten

Nutzt der Unternehmer den Pkw auch für andere Einkunftsarten (z.B. freiberufliche Tätigkeit), ist dieser Nutzungsanteil mit dem nach der 1 %-Methode ermittelten Betrag nicht abgegolten. Vielmehr stellt diese andere, betriebsfremde Nutzung einen zu hohen Betriebsausgabenabzug dar, der dem Gewinn wieder hinzugerechnet werden muss. Die Finanzverwaltung beanstandet nicht, wenn diese Entnahme mit 0,001 % des inländischen Listenpreises des Kraftfahrzeugs je gefahrenem Kilometer bewertet wird. Dieser Entnahmewert stellt wiederum die abziehbaren Betriebsausgaben im Rahmen der anderen, betriebsfremden Tätigkeit dar. Dies gilt erstmals ab dem Veranlagungszeitraum 2007 ( BMF-Schreiben vom 18. November 2009 (PDF-Datei · 72 KB); BFH-Urteil vom 26. April 2006, X R 35/05). 

4. Behandlung von Firmen-Pkws im Unternehmen

Es bestehen verschiedene Möglichkeiten der Zuordnung eines Geschäftswagens im Unternehmen zum Betriebsvermögen und der sich daraus ergebenen ertrags- und umsatzsteuerlichen Konsequenzen. Diese richten sich grundsätzlich danach, durch wen (Arbeitnehmer oder Personenunternehmer) der Dienst- oder Geschäftswagen genutzt wird und in welchem Maße die Nutzung zu betrieblichen oder privaten Zwecken erfolgt. 

4.1 Ertragssteuerliche Behandlung von Firmen-Pkws im Unternehmen

Werden Dienstwagen von einem Arbeitnehmer oder einem angestellten Geschäftsführer einer GmbH genutzt, sind sie jeweils zu 100 % dem Betriebsvermögen zuzuordnen.
Ausschlaggebend für die Behandlung eines Pkw als Firmen-Pkw bei der Nutzung durch den Personenunternehmer (= Inhaber einer Personengesellschaft) ist, dass der Pkw zum Betriebsvermögen gehört. Dies ist der Fall, wenn der Pkw vom Unternehmer zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird.
Insgesamt werden anknüpfend an den Umfang der Nutzung drei Kategorien unterschieden:
  • Notwendiges Betriebsvermögen: Pkw wird zu mehr als 50 % betrieblich genutzt
  • Gewillkürtes Betriebsvermögen
    (mit Wahlrecht des Unternehmers, ob er Pkw in Betrieb einlegt oder nicht) liegt vor, wenn
    Pkw wird zu mehr ab 10 % und bis zu 50 % betrieblich genutzt wird.
  • Notwendiges Privatvermögen: Pkw wird zu weniger als 10 % betrieblich genutzt.
Hinweis: Auch Selbstständige und Gewerbetreibende, die ihren Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung (EÜR) ermitteln, haben die Möglichkeit, gewillkürtes Betriebsvermögen zu bilden.
Die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen muss unmissverständlich dokumentiert werden. Als Nachweis ist erforderlich, dass die Aufnahme des Gegenstandes in das Betriebsvermögen zeitnah in einem laufend zu führenden Bestandsverzeichnis festgehalten oder vergleichbar aufgezeichnet wird. Die Aufzeichnung hat dabei in einer Form zu erfolgen, die Zweifel in Bezug auf die Zuordnung des Wirtschaftsgutes zum Betriebsvermögen sowie deren Zeitpunkt ausschließt. Alternativ kann auch eine zeitnahe Erklärung schriftlich gegenüber dem zuständigen Finanzamt abgegeben werden. Werden hingegen mit der EÜR keine Unterlagen beim Finanzamt eingereicht, aus denen sich der Nachweis sowie der Zeitpunkt der Zuführung zum Betriebsvermögen ergibt, so wird das Wirtschaftsgut erst ab dem Zeitpunkt des Eingangs der EÜR beim Finanzamt als Betriebsvermögen anerkannt (BMF-Schreiben vom 17. November 2004).  

4.2 Anschaffungskosten eines Geschäftswagens

Die Anschaffungskosten eines Geschäftswagens umfassen alle Aufwendungen, die bei der Anschaffung getätigt werden, inklusive Nebenkosten. Zu den Anschaffungskosten gehören somit auch die Aufwendungen für alle Ausstattungs- und Ausrüstungsteile, die nur zusammen mit dem Pkw genutzt werden können. Diese Anschaffungskosten müssen aktiviert werden. In Höhe der Abschreibung für Abnutzung (AfA) wird der zu versteuernde Gewinn (bzw. den Überschuss der Einnahmen über die Ausgaben) im Laufe der Nutzungszeit anteilig gemindert. Die Abschreibungsdauer nach der aktuell geltenden AfA-Tabelle beträgt für Anschaffungen von Pkw und Kombiwagen sechs Jahre. Bei einem Fahrzeug mit einer überdurchschnittlich hohen Fahrleistung kann auch eine kürzere Nutzungsdauer zugrunde gelegt werden, wobei diese hohe Fahrleistung entsprechend nachzuweisen bzw. glaubhaft zu machen ist. Bei Gebrauchtwagen ist die Abschreibung nach der jeweiligen Restnutzungsdauer zu schätzen. Dabei sind Alter, Beschaffenheit und Einsatz des Fahrzeugs zu berücksichtigen. Eine rein rechnerische Kürzung der 8-Jahresfrist um die bisherige Nutzungsdauer ist nicht zulässig.

4.3 Verkauf eines Geschäftswagens

Wird ein dem Unternehmen zugeordnetes Fahrzeug veräußert, so führt dies zu Betriebseinnahmen, die den Gewinn des Unternehmens erhöhen und damit der Besteuerung unterliegen.  

4.4 Pauschalbesteuerung für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte durch den Arbeitgeber

Durch die Entscheidung der Bundesverfassungsgerichts vom 9. Dezember 2008 (PDF-Datei · 646 KB) kann der Arbeitgeber für die nach dem 31. Dezember 2007 beginnenden Lohnzahlungszeiträume die Lohnsteuer nun wieder ab dem ersten Entfernungskilometer mit einem Pauschsteuersatz von 15 % für Fahrtkostenzuschüsse und geldwerte Vorteile aus Sachleistungen für Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte für seine Arbeitnehmer abgelten (§ 40 Abs. 2 S. 2 EStG). Es ist hierbei unerheblich, ob der private Nutzungswert mit der 1 %-Methode oder mithilfe eines Fahrtenbuches berechnet wurde. Obergrenze ist der Betrag, den der Arbeitnehmer nach § 9 Abs. 1 S.3 Nr. 4 und Abs. 2 EStG als Werbungskosten geltend machen könnte, wenn die Bezüge nicht pauschal besteuert würden. Wenn der Betrag, bis zu dem eine Pauschalversteuerung möglich ist, den nach § 8 Abs. 2 Satz 3, 4 EStG durch die 1 %-Methode oder nach Fahrtenbuch ermittelten geldwerten Vorteil übersteigt, kann dieser geldwerte Vorteil aus der unentgeltlichen Überlassung des Pkw für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte in vollem Umfang pauschal versteuert werden.
Übersteigen die Aufwendungen für die Benutzung öffentlicher Verkehrsmittel die anzusetzende Entfernungspauschale, so ist eine steuerliche Geltendmachung dieser übersteigenden Aufwendungen rückwirkend ab 2007 wieder möglich (Gesetz zur Fortführung der Gesetzeslage 2006 bei der Entfernungspauschale BGBl. I 2009 S. 774, BStBl. I 2009 S. 536).
Beipielrechnung:
Ein Arbeitnehmer nutzt einen Firmenwagen auch zu
Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (einfache Entfernung 10 km)
Bruttolistenpreis: 12.700 €
Monatlicher geldwerter Vorteil nach § 8 Abs. 2 S. 3 EStG:
(12.700 € x 0,03 % x 10 km) =
      
       38,10 €
Werbungskosten nach § 9 Abs. 1 S.3 Nr. 4 EStG und damit
zu pauschalierender geldwerter Vorteil nach § 40 Abs. 2 S. 2 EStG
bei nachweislich 15 Fahrten im Monat:
(0,30 € x 10 km x 15 Fahrten) =

       45,00 €
Differenzbetrag
         6,90 €
In diesem Beispielsfall ist eine pauschale Versteuerung des geldwerten Vorteils für den gesamten Betrag des nach § 8 Abs. 2 S. 3 EStG anzusetzenden geldwerten Vorteils nur in Höhe von 38,10 € möglich. Die pauschal besteuerten Bezüge mindern jedoch die nach § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 4 EStG beim Arbeitnehmer abziehbaren Werbungskosten. Nur der Differenzbetrag von 6,90 € pro Monat kann in diesem Beispiel vom Arbeitnehmer als Werbungskosten geltend gemacht werden. Ist dagegen (z.B. bei teureren Bruttolistenpreisen) der geldwerte Vorteil aus der Pkw-Gestellung (nach § 8 Abs. 2 S.2 EStG) höher als der zu pauschalierende geldwerte Vorteil gemäß § 40 Abs. 2 S. 2 EStG, so ist der Differenzbetrag dem normalen Lohnsteuerabzug zu unterwerfen. Wenn der Arbeitgeber pauschal lohnversteuert, dann steht dem Arbeitnehmer kein Werbungskostenabzug zu.

4.5 Umsatzsteuerliche Behandlung von Firmen-Pkws 

4.5.1 Vorsteuerabzug für ein dem Unternehmen zugeordnetes Fahrzeug

Der Unternehmer kann ein in Deutschland gekauftes, ein aus dem Drittland eingeführtes oder innerhalb der europäischen Union erworbenes Fahrzeug gemäß der ursprünglichen Nutzungsabsicht dem Unternehmen zuordnen und dann die auf die Anschaffungskosten eines Fahrzeugs entfallenden Vorsteuerbeträge gemäß § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz (UStG) als Vorsteuer geltend machen. Dabei gilt für die Anschaffung von Kraftfahrzeugen nach dem 1. Januar 2004 der volle Vorsteuerabzug für die Anschaffungskosten und die laufenden Kosten. Im Gegenzug wird die private Nutzung des Pkw der Umsatzsteuer unterworfen (bei Nutzung des Pkw durch den Arbeitnehmer in der Regel als tauschähnlicher Umsatz, bei Nutzung durch den Unternehmer als unentgeltliche Wertabgabe gemäß § 3 Abs. 9a Satz 1 Nr. 1 UStG).
Voraussetzung für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG ist, dass das Fahrzeug dem Unternehmen zugeordnet ist. Eine Zuordnung zum Unternehmen ist dann möglich, wenn das Fahrzeug zu mindestens 10 % für das Unternehmen genutzt wird (§ 15 Abs. 1 S. 2 UStG). Die Vorsteuer kann folglich auch bei Fahrzeugen geltend gemacht werden, die sowohl für unternehmerische als auch für nichtunternehmerische (private) Zwecke genutzt werden (sog. gemischt-genutzte Fahrzeuge). In Zweifelsfällen muss der Unternehmer dem Finanzamt die mindestens 10 %ige unternehmerische Nutzung glaubhaft machen. Dies kann z.B. durch Aufzeichnung der Jahreskilometer des betreffenden Fahrzeugs und der unternehmerischen Fahrten (mit Fahrziel und gefahrenen Kilometern/ Fahrtenbuch) erfolgen (vgl. BMF-Schreiben vom 27. August 2004 sowie vom 30. März 2004).
Ist ein Fahrzeug dem Unternehmen nicht zuordnen, weil es zu weniger als 10 % für das Unternehmen genutzt wird, steht dem Unternehmen aus den Anschaffungs- und Herstellungskosten kein Vorsteuerabzug zu. Diese Zuordnungsbeschränkung des § 15 Abs. 1 S. 2 UStG gilt nicht für Leistungen und laufende Kosten im Rahmen der unternehmerischer Nutzung des Pkw, die im Zusammenhang mit dem Betrieb des Fahrzeugs entstehen. Ein Vorsteuerabzug beispielsweise für Benzin- und Wartungskosten im Verhältnis der unternehmerischen zur nichtunternehmerischen Nutzung bleibt damit möglich. 
Sonderregelung bei Leasing oder Miete von Fahrzeuge
Der Vorsteuerabzug aus den Kosten für die Miete / Leasingraten sowie für die laufenden Unterhaltskosten ist für das Unternehmen grundsätzlich möglich. Die nichtunternehmerische Nutzung ist jedoch der Umsatzsteuer zu unterwerfen (BMF-Schreiben vom 27. August 2004). 

4.5.2 Umsatzsteuerliche Behandlung der Überlassung von Firmen-Pkws an Arbeitnehmer

Überlässt das Unternehmen einem Arbeitnehmer einen Firmenwagen, den dieser auch zu privaten Zwecken nutzt, ist grundsätzlich davon auszugehen, dass es sich um eine entgeltliche Überlassung des Fahrzeugs an den Arbeitnehmer handelt, die der Umsatzsteuer unterliegt. 
Besteuerung bei Entgeltlichkeit der Fahrzeugüberlassung
Von einer entgeltlichen Fahrzeugüberlassung ist stets dann auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer das Fahrzeug für eine gewisse Dauer und nicht nur gelegentlich zur privaten Nutzung überlassen wird. Die Gegenleistung des Arbeitnehmers ist in dessen anteiliger Arbeitsleistung für die private Nutzungsmöglichkeit des gestellten Fahrzeugs zu sehen.
Das BMF-Schreiben vom 27. August 2004 trifft hierzu folgende Regelung:
Bei einer entgeltlichen Fahrzeugüberlassung zu Privatzwecken des Personals liegt ein tauschähnlicher Umsatz (§ 3 Abs. 12 S. 2 UStG) vor. Die Bemessungsgrundlage ist hierfür nach § 10 Abs. 2 S. 2 i.V.m. § 10 Abs. 1 S. 1 UStG der Wert der nicht durch den Barlohn abgegoltenen Arbeitsleistung. Es bestehen keine Bedenken, den Wert anhand der Gesamtkosten des Arbeitgebers für die Überlassung des Fahrzeugs zu schätzen. Aus den Gesamtkosten dürfen daher jedoch keine Kosten ausgeschieden werden, bei denen ein Vorsteuerabzug nicht möglich ist. Sie sind sonstige Leistungen im Sinne des Art. 25 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie. Der so ermittelte Wert (1 %-Methode/ Fahrtenbuch) ist die Bemessungsgrundlage für die geschuldete Umsatzsteuer aus der Fahrzeugüberlassung.
Ermittlung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage anhand der 1 %-Methode
Es ist zunächst der sich aufgrund der lohnsteuerrechtlichen Vorgaben ergebende geldwerte Vorteil der privaten Nutzung zu ermitteln. Hinsichtlich dessen Berechnung wird insoweit auf die entsprechenden Ausführungen zum Gliederungspunkt 2.1 verwiesen. Dabei ist zu berücksichtigen, dass die auf die Familienheimfahrten entfallenden Kosten auch dann der Umsatzsteuer unterliegen, wenn ein lohnsteuerlicher Wert nach § 8 Abs. 2 S. 5 EStG nicht anzusetzen ist (Einzelheiten hierzu unter Gliederungspunkt 2.1.2 Familienheimfahrten). Anschließend ist aus dem ermittelten Wert des geldwerten Vorteils die Umsatzsteuer mit dem Regelsteuersatz von 19 % herauszurechnen. Eine pauschale Herausrechnung der nicht mit Vorsteuer belasteten Kosten ist nicht zulässig.
Beispiel mit Rechnung: Ein Arbeitnehmer nutzt einen Firmenwagen mit einem Bruttolistenpreis einschließlich Umsatzsteuer von 30.000 € im gesamten Kalenderjahr 2010 zu Privatfahrten für die Strecke von 10 km zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie zu 20 Familienheimfahrten pro Jahr zum 150 km entfernten Wohnsitz der Familie.
Geldwerter Vorteil für die pauschal ermittelte Privatnutzung
1 % von 30.000 €  x 12 Monate
         3.600 €
+ für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte
    0,03 % von 30.000 € x 10 km x 12 Monate
         1.080 €
+ für Familienheimfahrten
 0,002 % von 30.000 € x 150 km x 20 Fahrten =
        1.800 €
Lohnsteuerlicher geldwerter Vorteil insgesamt =
         6.480 €
In dem Bruttowert 6.480 € sind 19 % Umsatzsteuer enthalten,
die das Unternehmen bei der Umsatzsteuererklärung deklarieren muss. 

          1.034,62 €
Ermittlung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage anhand eines Fahrtenbuchs
Wird der private Nutzungswert mit Hilfe eines ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs nachgewiesen, sind die auf die Privatfahrten entfallenden Gesamtkosten auch bei der Umsatzsteuer zu Grunde zu legen. Dabei sind Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie die Familienheimfahrten aus Anlass einer doppelten Haushaltsführung umsatzsteuerlich den Privatfahrten des Arbeitnehmers zuzurechnen. Aus dem ermittelten Wert des geldwerten Vorteils ist die Umsatzsteuer mit dem Regelsteuersatz von 19 % herauszurechnen. Eine pauschale Herausrechnung der nicht mit Vorsteuer belasteten Kosten ist nicht zulässig.

Hinsichtlich der Anforderungen an ein ordnungsgemäß geführtes Fahrtenbuch wird auf die entsprechenden Ausführungen und Beispiele zum Gliederungspunkt 2.2 verwiesen.
Beispiel mit Rechnung: Ein Firmenwagen mit einer Jahresfahrleistung von 20.000 km wird von einem Arbeitnehmer bei ordnungsgemäß geführtem Fahrtenbuch an 200 Tagen jährlich für Fahrten zu 10 km für die Strecke zwischen Wohnung und Arbeitsstätte benutzt. Die gesamten Kraftfahrzeugkosten betragen 9.203,25 €.
Von den Privatfahrten des Arbeitnehmers entfallen 4.000 km auf Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (200 Tage x 20 km) und 3.400 km auf sonstige private Fahrten. Dies entspricht einer Privatnutzung von insgesamt 37 % (7.400 km von 20.000 km). Für die umsatzsteuerlich zu berücksichtigende Bemessungsgrundlage ist von einem Anteil von 37 % der Gesamtkosten von 9.203,25 € = 3.405,20 € auszugehen. Die Umsatzsteuer, die vom Arbeitgeber geschuldet wird, beträgt somit 19% aus 3.405,20 € = 543,69 €.  
Umsatzsteuerliche Besteuerung bei Unentgeltlichkeit der Fahrzeugüberlassung
Ausnahmsweise kann eine unentgeltliche Fahrzeugüberlassung im umsatzsteuerlichen Sinne angenommen werden, wenn die vereinbarte private Nutzung so gering ist, dass sie für die Gehaltsbemessung keine wirtschaftliche Rolle spielt und nach den objektiven Gegebenheiten eine private Nutzungsmöglichkeit weitestgehend ausscheidet (BMF-Schreiben vom 27. August 2004). Voraussetzung ist, dass dem Arbeitnehmer das Fahrzeug lediglich aus besonderem Anlass oder zu einem besonderen Zweck an nicht mehr als fünf Tagen im Monat für private Zwecke überlassen wird.
Im Grundsatz sind als Bemessungsgrundlage für den privaten Nutzungswert der unentgeltlichen Fahrzeugüberlassung nur die Kosten anzusetzen, die zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigen.
Auch im Falle der unentgeltlichen Fahrzeugüberlassung wird es nicht beanstandet, wenn aus Vereinfachungsgründen für die umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage von den nach der pauschalen Ermittlung berechneten lohnsteuerlichen Werten ausgegangen wird.
Pauschale Ermittlung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage bei unentgeltlicher Fahrzeugüberlassung
Nutzt der Arbeitnehmer den Pkw an nicht mehr als fünf Tagen im Monat, so ist nach der Regelung im BMF-Schreiben vom 28. Mai 1996 (PDF-Datei · 473 KB) der monatliche pauschale Nutzungswert der unentgeltlichen Fahrzeugüberlassung nach § 8 Abs. 2 S. 2, 3 EStG nicht anzusetzen. In diesem Fall ist die Nutzung des Pkw zu Privatfahrten und zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte je Fahrtkilometer mit lediglich 0,001 v.H. des inländischen Listenpreises des Kraftfahrzeugs zu bewerten. Von dem so ermittelten Betrag des geldwerten Nutzungsvorteil ist ein Abschlag von 20 % für die nicht mit Vorsteuer belasteten Kosten vorzunehmen. Dieser Wert (geldwerter Vorteil abzüglich 20 % nicht mit Vorsteuer belasteter Kosten) bildet sodann die Bemessungsgrundlage für die geschuldete Umsatzsteuer.
Beispiel mit Rechnung: Ein Arbeitnehmer nutzt ein dem Unternehmen zugeordnetes Fahrzeug mit einem Bruttolistenpreis von 30.000 € im Kalenderjahr 2010 an monatlich fünf Arbeitstagen zu privaten Zwecken. Die im Rahmen der privaten Nutzung gefahrenen Kilometer des Arbeitnehmers betragen im Kalenderjahr 2010 1.100 km.
Der lohnsteuerliche Wert der privaten Nutzung beträgt (Bruttolistenpreis 30.000 € x 0,001 % x 1.100 km =) 330 €. Von den 330 € sind als Pauschalabschlag 20 % also 66 € (330 € x 20 %) abzuziehen. Als umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage verbleiben somit (330,00 € - 66,00 € =) 264,00 €. Die vom Arbeitgeber geschuldete UStG beträgt (264 €/ 119 x 19 =) 42,15 €.  

4.5.3 Umsatzsteuerliche Behandlung der Nutzung von Geschäftswagen durch den Personenunternehmer

Nutzt der Personenunternehmer ein dem Unternehmen zugeordnetes Fahrzeug auch zu privaten Zwecken, so stellt dies eine nichtunternehmerische Nutzung des Fahrzeug dar, die unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche Wertabgabe (Nutzungsentnahme) der Umsatzsteuer zu unterwerfen ist. Dabei sind Fahrten des Unternehmers zwischen Wohnung und Betriebsstätte sowie Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung keine privaten Fahrten, sondern sind ertragssteuerlich der unternehmerischen Nutzung des Fahrzeugs zuzurechnen.
Als Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer können, wie auch im Falle der Nutzungsüberlassung zu privaten Zwecken an den Arbeitnehmer, die nach den ertragsteuerlichen Regelungen ermittelten Werte für den privaten Nutzungsanteil herangezogen werden.
Dem Personenunternehmer stehen abhängig vom Umfang der betrieblichen Nutzung des Fahrzeugs folgende Methoden auch zur Ermittlung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage zur Verfügung: 
Ermittlung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage anhand der 1 %-Methode
Die Berechnung des Wertes der privaten Nutzung erfolgt zunächst nach der ertragssteuerlichen 1 %-Methode (hierzu wird auf die entsprechenden Erläuterungen zu Punkt 3.1 verwiesen). Von diesem Wert können aus Vereinfachungsgründen pauschal 20 % für die nicht mit Vorsteuer belasteten Aufwendungen (z.B. für Kfz-Versicherung) abgezogen werden ( BMF-Schreiben vom 27. August 2004 (PDF-Datei · 206 KB)). 
Beispiel mit Rechnung: Bei einem Fahrzeugwert von 59.500,00 € beträgt der monatliche Wert der privaten Nutzung nach der 1 %-Methode 595 €. Von diesem Wert ist ein Abschlag von 20 % zulässig. Es verbleiben somit 476 €. Dieser Betrag gilt als Bemessungsgrundlage für die Umsatzbesteuerung: 19 % auf 476 € =  90,44 €. Das Unternehmen muss also monatlich 90,44 € Umsatzsteuer für die Privatnutzung des Pkw durch den Personenunternehmer als Nutzungsentnahme abführen.
Allerdings ist die 1 %-Methode zur Ermittlung des geldwerten Vorteils der privaten Nutzung im Falle des Personenunternehmers nur anwendbar, wenn der Pkw zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird (ansonsten ist nur die Fahrtenbuchmethode oder eine Schätzung durch das Finanzamt möglich, siehe hierzu Gliederungspunkt 3.1.1).                                                                                        
Ermittlung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage anhand eines Fahrtenbuches
Der Personenunternehmer hat unter Heranziehung des Fahrtenbuchs die für das Fahrzeug insgesamt entstandenen Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten zu ermitteln. Von den Gesamtaufwendungen sind die nicht mit Vorsteuer belasteten Kosten herauszurechnen. Dieser so ermittelte Betrag ist die Bemessungsgrundlage für die abzuführende Umsatzsteuer. 
Beispiel mit Rechnung: Ein dem Unternehmen zugeordnetes Fahrzeug wird beispielsweise 3.000 km pro Monat gefahren, davon 500 km von dem Personenunternehmer privat. Die Gesamtaufwendungen für das Fahrzeug (inkl. AfA, inkl. Umsatzsteuer) betragen pro Monat 1.000 €. Aus den Gesamtaufwendungen sind zunächst die tatsächlich nicht mit Vorsteuer belasteten Kosten (z.B. Kfz-Versicherung) herauszurechnen. Diese werden im Beispiel mit 75 € angesetzt.
Es ergibt sich folgende Rechnung: Maßgebliche monatliche Gesamtaufwendungen sind 925 € (1.000 € Gesamtaufwendungen - 75 € nicht mit Vorsteuer belastete Kosten). Daraus ergeben sich Gesamtkosten pro Kilometer von 0,31 € (925 € / 3000 km), also Kosten von 155 € für die Privatnutzung des Personenunternehmers (0,31 € x 500 km). Dieser Betrag gilt nun als Bemessungsgrundlage für die Umsatzbesteuerung: 19 % auf 155 € = 29,45 €. Das Unternehmen hat dementsprechend 29,45 € Umsatzsteuer für die unentgeltliche Wertabgabe abzuführen.  
Schätzung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage
Ist die Anwendung der 1 %-Methode wegen einer betrieblichen Nutzung des Fahrzeugs von bis zu 50 % ausgeschlossen und werden die tatsächlichen Aufwendungen für die private Nutzung nicht durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen, ist der private Nutzungsanteil im Wege einer sachgerechten Schätzung zu ermitteln (BFH-Beschluss vom 18. November 2009, VIII B 16/08). Liegen geeignete Unterlagen für eine Schätzung nicht vor, ist der bezüglich des privaten Nutzungsanteils zu ermittelnde Prozentsatz, mit mindestens 50 % anzusetzen, soweit sich nicht aus den besonderen Verhältnissen des Einzelfalls Gegenteiliges ergibt. Dies gilt auch für umsatzsteuerliche Zwecke.  

4.5.4 Sonderfall: Private Nutzung der Firmen-Pkws durch den Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH

Überlässt eine GmbH ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer einen Pkw, den dieser sowohl für Zwecke der Gesellschaft als auch für seine eigenen privaten Zwecke nutzt, hängt die umsatzsteuerliche Beurteilung davon ab, ob der Gesellschafter-Geschäftsführer einen Arbeitsvertrag hat und somit auch Arbeitnehmer ist.  
4.5.4.1 Gesellschafter-Geschäftsführer als Arbeitnehmer
Häufig ist der Gesellschafter-Geschäftsführer Arbeitnehmer der GmbH und wird umsatzsteuerlich wie ein Arbeitnehmer behandelt (siehe hierzu Gliederungspunkt 4.5.2).
Ist dem Gesellschafter-Geschäftsführer die private Nutzung des Dienstwagens ausdrücklich durch Vereinbarung gestattet, ist die Überlassung des Fahrzeugs als zum Arbeitslohn gehörender geldwerter Vorteil, der nach den lohnsteuerlichen Bewertungsregelungen zu berechnen ist, und damit umsatzsteuerrechtlich als entgeltliche Leistung der GmbH an den Gesellschafter-Geschäftsführer zu qualifizieren.
Das Bundesfinanzministerium hat mit Schreiben vom 3. April 2012 (PDF-Datei · 37 KB) zur verdeckten Gewinnausschüttung bei der privaten Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs (KfZ) durch den Gesellschafter-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft Stellung genommen. Danach ist nur diejenige Nutzung eines betrieblichen KfZ durch einen Gesellschafter-Geschäftsführer betrieblich veranlasst, die durch eine Überlassungs- oder Nutzungsvereinbarung abgedeckt wird. Sie kann auch durch eine mündliche Vereinbarung erfolgen, wenn dementsprechend auch tatsächlich verfahren wird. Liegt eine solche Vereinbarung nicht vor, ist die Nutzung hingegen durch das Gesellschaftsverhältnis mit veranlasst und führt zu einer verdeckten Gewinnausschüttung.
Sofern keine klaren und eindeutigen Vereinbarungen hinsichtlich der privaten Nutzung der Geschäftswagen getroffen wurden oder der Gesellschafter-Geschäftsführer Fahrzeuge der Gesellschaft vertragswidrig zu privaten Zwecken nutzt (BFH-Urteil vom 23. Januar 2008, I R 8/06), liegt umsatzsteuerlich eine unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a S. 2 UStG vor (siehe hierzu Gliederungspunkt 4.5.2.2).  
4.5.4.2 Gesellschafter-Geschäftsführer ohne Arbeitsvertrag mit der GmbH
Haben der Gesellschafter-Geschäftsführer und die GmbH keinen Arbeitsvertrag geschlossen, ist die Geschäftsführung des Gesellschafter-Geschäftsführers eine selbständig, sonstige Leistung gegen Entgelt an die GmbH (BMF vom 23. Dezember 2003). Umsatzsteuerlich handelt er dann als Unternehmer.
Entrichtet der Gesellschafter-Geschäftsführer für die private Nutzung des Pkw ein Entgelt an die GmbH, liegt hinsichtlich der Privatfahrten umsatzsteuerlich eine Vermietung des Pkw durch die GmbH an ihn vor. Ist das Entgelt niedriger als die Mindest-Bemessungsgrundlage (tatsächlich angefallenen Aufwendungen des Unternehmens für den privaten Nutzungsanteil durch den Gesellschafter-Geschäftsführer), ist diese anzusetzen (§ 10 Abs. 5 Nr. 1 i.V.m. Abs. 4 Nr. 2 UStG). Die GmbH kann die Vorsteuer aus der Anschaffung des Pkw jedoch regelmäßig geltend machen.  

4.5.5 Veräußerung und Entnahme von Firmen-Pkws

Die Veräußerung eines Fahrzeugs, das dem Unternehmen zugeordnet wurde, unterliegt insgesamt der Umsatzsteuer. Die Entnahme eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs für private Zwecke muss als unentgeltliche Wertabgabe in Höhe der Mindest-Bemessungsgrundlage (gemeiner Wert) der Umsatzsteuer unterworfen werden (§ 3 Abs. 1b S. 1 und 2 UStG).
Wird ein dem Unternehmen zugeordneter Geschäftswagen später veräußert oder entnommen, unterliegt die Lieferung bzw. die Wertabgabe nach § 3 Abs. 1b Nr. 1 UStG (unentgeltliche Lieferungen) zu 100 % der Umsatzsteuer.
Auch wenn bei einem dem Unternehmen zugeordneten Geschäftswagen aus der Anschaffung kein Vorsteuerabzug möglich war (da z. B. von privat erworben), ist der spätere Verkauf voll der Umsatzsteuer zu unterwerfen. Derartige Fahrzeuge können aber vor der Veräußerung  in das Privatvermögen entnommen werden. Die dann vorliegende Wertabgabe vom Geschäfts- ins Privatvermögen unterliegt nach § 3 Abs. 1b Satz 2 UStG nicht der Umsatzsteuer (unentgeltliche Lieferungen), da der PKW nicht zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt hatte.
Ist ein Pkw ohne Berechtigung zum Vorsteuerabzug (z.B. Differenzbesteuerung) erworben worden und sind nach dem Erwerb zusätzlich Bestandteile eingebaut worden, für die das Unternehmen zum Vorsteuerabzug berechtigt war, unterliegen bei der Entnahme des Pkw aus dem Unternehmen nur die nachträglich eingebauten Bestandteile der Umsatzbesteuerung.
Für weitere Informationen wenden Sie sich bitte an Ihre zuständige IHK.
Trotz sorgfältiger Prüfung können wir für die Richtigkeit der Angaben keine Gewähr übernehmen. Bitte wenden Sie sich im Zweifelsfall an das für Sie zuständige Finanzamt. 
Stand: April  2013